Reform der Erbschaft- und Schenkungsteuer vom Bundestag beschlossen

Erstellt von Dr. Daniel Lehmann | |  Legal & Tax

Der Deutsche Bundestag hat am heutigen Freitag die Reform der Erbschaft- und Schenkungsteuer in 2. und 3. Lesung beschlossen. Mit der Gesetzesänderung sollen Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts umgesetzt werden. Das Gericht hatte dem Gesetzgeber mit seinem Urteil vom 17.12.2014 (Az: 1 BvL 21/12) aufgegeben, bis zum 30.06.2016 die aus seiner Sicht zu weit gehenden Regeln für die steuerliche Verschonung betrieblichen Vermögens zu überarbeiten. Die Neuregelung soll für Erbfälle und Schenkungen ab dem 01.07.2016 gelten. In unserer aktuellen Sonderinformation geben wir Ihnen einen Überblick über die praktischen Konsequenzen des heutigen Parlamentsbeschlusses.

Mit der Umsetzung des sogenannten „Authorized OECD Approach“ (AOA) in das nationale Recht sowie mit dem Erlass der Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV), hat der deutsche Gesetzgeber neue Regelungen zur Betriebsstättengewinnaufteilung getroffen. Für den Steuerpflichtigen sind diese bereits für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2014 beginnen, verpflichtend und vor diesem Hintergrund insbesondere im Hinblick auf die Erstellung der Steuererklärung für 2015 relevant.

Die Neuregelungen zur Betriebsstättengewinnaufteilung

Wesentliche Neuregelung ist die Einführung einer Selbständigkeitsfiktion für Betriebsstätten. Danach sind Betriebsstätten nunmehr als selbstständiger Gesellschaftsteil zu betrachten. Daraus folgt, dass die Gewinne einer Betriebsstätte jetzt zwingend direkt ermittelt werden müssen; die bisher zulässige indirekte Gewinnaufteilung mittels eines geeigneten Allokationsschlüssels ist nicht mehr anwendbar. Zudem ergibt sich infolge der fingierten Selbstständigkeit der Betriebsstätte, dass bislang steuerlich nicht beachtete „Innentransaktionen“ (auch „dealings“ genannt) zwischen Betriebsstätte und Stammhaus steuerlich relevant sind und solche Transaktionen dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen müssen.

Am Beispiel des nachfolgend dargestellten Warenverkaufs wird diese wesentliche Änderung deutlich:

Ein Stammhaus verkauft Ware an eine Betriebsstätte. Die Betriebsstätte veräußert daran anschließend die Ware an einen fremden Dritten.
Bei dem oben beschriebenen Warenverkauf war vor Geltung der Neuregelung lediglich der (Außen-) Umsatz der Betriebsstätte mit dem fremden Dritten steuerlich relevant. Dieser wurden dann ertragswirksam erfasst, während der vorgelagerte Wareneinkauf beim Stammhaus bzw. einer anderen Betriebsstätte regelmäßig steuerlich nicht abgebildet wurde.

Für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2014 beginnen, gilt nach den neuen Betriebsstättengewinnabgrenzungsregelungen für das obige Beispiel nunmehr, dass neben dem Außenumsatz mit dem Dritten auch die Warenlieferung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte bei der Ermittlung des steuerlichen Ergebnisses relevant ist. Hierbei wird der im Zusammenhang mit der Warenlieferung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte festgelegte Preis im Rahmen der Betriebsstättengewinnermittlung als „fiktive“ Betriebsausgabe (im Rahmen des Wareneinsatzes) bei der belieferten Betriebsstätte bzw. „fiktive“ Betriebseinnahme auf Seiten des liefernden Gesellschaftsteils behandelt.

Erstellung der Hilfs-und Nebenrechnung

Für die Erstellung der Hilfs- und Nebenrechnung sind nach der BsGaV regelmäßig zwei Schritte vorgesehen: Im ersten Schritt sind die Zuordnung von maßgeblichen Personalfunktionen, (bilanzierten) Vermögenswerten, Dotationskapital sowie Verbindlichkeiten zum Stammhaus bzw. zur Betriebsstätte vorzunehmen. Im zweiten Schritt sind die Betriebseinnahmen und -ausgaben (einschließlich Betriebseinnahmen und -ausgaben aufgrund von „dealings“) dem Stammhaus bzw. der Betriebsstätte zuzuweisen. In diesem Zusammenhang sollte bereits auch geprüft werden, ob die durchgeführten „dealings“ dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen.

Verrechnungspreisdokumentation

Um eine ausreichende, steuerliche Compliance zur Betriebsstättengewinnaufteilung zu gewährleisten, ist aufgrund der erhöhten Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten ferner zu empfehlen, die vorgenommenen Zuordnungsentscheidungen zu substantiieren, damit diese in einer Betriebsprüfung „fundiert“ verteidigt werden können. Die durchgeführten „dealings“ sollten zudem im Rahmen der Verrechnungspreisdokumentation (vgl. § 90 Abs. 3 Abgabenordung, § 7 Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung) dokumentiert und deren Fremdüblichkeit belegt werden. Dies ist insbesondere auch unter Berücksichtigung der steigenden Prüfungsintensität in deutschen und ausländischen Betriebsprüfungen im Bereich der Verrechnungspreise sowie den Ergebnissen des BEPS-Aktionsplans 7, der unter anderem eine Erweiterung der Betriebsstätten-Definition vorsieht, sinnvoll. Hierbei sollte aus Beweiszwecken ggfs. auch an die Erstellung von „Intercompany-Verträgen“ gedacht werden, um die Angemessenheit der durchgeführten „dealings“ zu substantiieren.

Mein Praxistipp:

Die Gewinne der Betriebsstätten sind bei der Abgabe der Steuererklärung anzugeben (Anlage AE). Daher empfiehlt es sich, bereits bei der Erstellung der Steuererklärung für 2015 sicherzustellen, dass bei der Ermittlung der Gewinne der Betriebsstätten die Neuregelungen beachtet wurden und folglich die steuerliche Hilfs- und Nebenrechnung bereits zum Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung zu erstellen. Dadurch sollte insbesondere auch vermieden werden, dass eine später (nach Anforderung) beim Finanzamt einzureichende Hilfs- und Nebenrechnung und die Angaben in bereits eingereichten Steuererklärungen voneinander abweichen. Die ist insbesondere vor dem Hintergrund stetig steigender Compliance-Anforderungen und einem zunehmend restriktiven Vorgehen der Finanzverwaltung bei Verstößen zu empfehlen.