Frank Schröder

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Steuern: BMF-Schreiben zur steuerlichen Behandlung sog. Verwaltungsleistungen im steuerbegünstigten Bereich

MandantenInformation 11/2015

Erbringt eine steuerbegünstigte Körperschaft für eine andere steuerbegünstigte Körperschaft Dienstleistungen, so auch Verwaltungsleistungen jeglicher Art, entsteht nach Auffassung der Finanzverwaltung ein ertragssteuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, bei dem die Umsätze der Umsatzsteuer mit dem Regelsteuersatz i.H.v. 19 % unterliegen.

Erbringt eine steuerbegünstigte Körperschaft für eine andere steuerbegünstigte Körperschaft Dienstleistungen, so auch Verwaltungsleistungen jeglicher Art, entsteht nach Auffassung der Finanzverwaltung ein ertragssteuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, bei dem die Umsätze der Umsatzsteuer mit dem Regelsteuersatz i.H.v. 19 % unterliegen.

Dies hatte der Bundesfinanzhof in einem Urteil vom 23.07.2009 (V R 93/07) bei der Behandlung von Leistungen nach § 5a Abs. 2 Zivildienstgesetzt (ZDG) anders gesehen. In diesem Urteil hat ein Diakonisches Kirchenwerk Tätigkeiten für das Bundesamt für Zivildienst erbracht. Hierbei wurden Tätigkeiten im Bereich von Verwaltungsaufgaben (Beratung von Verbandseinrichtungen zur Anerkennung als Beschäftigungsstelle, Beratung der Beschäftigungsstelle der Zivildienstleistenden etc.), die das Bundesamt nach § 5a Abs. 2 ZDE auf den Kläger übertragen hatte, erbracht. Der Verein hatte die Aufgaben im Auftrag und im Namen des Bundesamtes durchgeführt. Das Entgelt wurde auf der Grundlage von Personal-, Sach-, Gemein- und Verwaltungskosten festgestellt.

Unter anderem war im Urteilsfall strittig, ob der Verein für seine Leistung die Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 18 UStG - was verneint wurde - oder die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG in Anspruch nehmen kann. Der BFH prüfte zunächst, ob der Kläger in fremden Namen oder im eigenen Namen tätig war und ob ein Zweckbetrieb vorlag. Unter Verweis auf das VGH Baden-Württemberg vom 15.12.1994 gelangt der BFH zu dem Schluss, dass der Verein im Namen des Auftraggebers (Bundesamt für Zivildienst) tätig war und keine Beleihung vorlag.

Der BFH prüfte nur die Voraussetzungen eines Zweckbetriebs des § 65 AO (und nicht des § 66 AO). Dabei stellte er fest, dass es zur Zweckbetriebseigenschaft insbesondere auf die Frage des § 65 Nr. 2 AO ankäme und dies nur erfüllt sei, wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb von der Verfolgung des steuerbegünstigten Zwecks sich nicht trennen ließe, sondern vielmehr als das unentbehrliche und einzige Mittel zur Erreichung des steuerbegünstigten Zweckes ist. Der BFH erkennt hier zwar, dass der Satzungszweck auch in Zusammenarbeit mit anderen Körperschaften erreicht werden kann (Beispiel: Blutspendedienste), geht aber davon aus, dass das Tatbestandsmerkmal des § 65 Nr. 2 AO unter Einbeziehung der Tätigkeiten der vom Kläger betreuten Beschäftigungsstellen zu prüfen ist. Eine Besonderheit im Urteilsfall besteht dahingehend, dass der BFH ausdrücklich festgestellt hat, dass ein Wettbewerb i.S.d. § 65 Nr. 3 AO im Streitfall nicht gegeben sei, denn nach § 5 Abs. 2 Nr. 1 ZDG können nur Verbände für die von ihnen angehörigen Beschäftigungsstellen beauftragt werden. Die Entscheidung über die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes und damit des Zweckbetriebs hänge aber davon ab, ob der Einsatz der durch den Kläger betreuten Zivildienstleistenden, bei dem gleichfalls vom Kläger betreuten Beschäftigungsstellen im jeweiligen Fall den steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecken des Klägers entsprach.

Teilweise wird in der Literatur daraus geschlossen, dass der Zweckbetrieb nach § 66 AO Wohlfahrtspflege nicht geprüft wird, da schon bei der Umsatzsteuer festgestellt wurde, dass es an einen unmittelbaren Tätigwerden fehlt. Denn bei § 65 AO kommt es auf die unmittelbare Zweckerfüllung nicht an. Bedeutend ist aber, dass der BFH anders als im Urteil vom 29.01.2009 (BStBl 2009 II S. 560) keine Bedenken gegen die Notwendigkeit einer verwaltungsmäßigen Unterstützung von anderen Verbandseinrichtungen problematisiert hat.

Nach nunmehr fast 6 Jahren hat sich die Finanzverwaltung zu diesem BFH-Urteil geäußert und mit BMF-Schreiben vom 18.08.2015 IV C4-S0184/11/10001 verfügt, dass das Urteil nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden ist. Die Finanzverwaltung bekräftigt ihre Auffassung, dass entsprechend der BFH-Rechtsprechung vom 29.01.2002 die entgeltliche Übernahme von allgemeinen Geschäftsführungs- und Verwaltungsleistungen ertragssteuerpflichtig ist. Der BFH hatte seine Entscheidung mit dem Urteil vom 18.03.2004 (V R 101/01; so genanntes DRK-Urteil) begründet. Nach Auffassung der Finanzverwaltung werden aber in diesem Urteil keine reinen Verwaltungstätigkeiten thematisiert, so dass die Urteilsbegründung nicht trägt, weil es sich um keine Tätigkeiten handelt, die ihrer Art nach geeignet sind, den steuerbegünstigten Zweck unmittelbar zu betreuen. Das BMF führt aus, dass wenn die Zivildienstleistenden bei der Dachorganisation als Beschäftigungsstelle eingesetzt worden wären, die Dachorganisation insoweit keine eigenen steuerbegünstigten Zwecke verwirklichen würde.

Die Finanzverwaltung billigt aber einen Sonderfall im Umsatzsteuerbereich. Danach können Verwaltungsdienstleistungen aufgrund von Verträgen nach § 5a Abs. 2 ZDG, die auf Einsatzstellen im Sport gerichtet sind, nach Art. 132 Abs. 1 g) MwStSystRL umsatzsteuerfrei sein, soweit ein Sportverein mit den Zivildienstleistenden tatsächlich Aufgaben im sozialen Bereich wahrnimmt (z. B. mit Leistungen im Rahmen der Betreuung und Begleitung von Menschen mit Behinderungen oder älteren Menschen). Des Weiteren muss aber die Einsatzstelle selbst als Einrichtung mit sozialem Charakter anerkannt sein und die Voraussetzungen Steuerbefreiung des § 4 Nr. 18 UStG erfüllen.

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