Quick Fixes der EU-Kommission zur Reform des europäischen Mehrwertsteuerrechts

Erstellt von Thorsten Went | |  BTadvice 03/2019

Am 04.12.2018 hat der Rat der EU-Wirtschafts- und Finanzminister (ECOFIN) die von der EU-Kommission vorgelegten kurzfristigen Maßnahmen zur Reform des EU-Mehrwertsteuerrechts beschlossen.

Die sogenannten Quick Fixes treten am 01.01.2020 in Kraft und enthalten folgende Neuregelungen:

(1) USt-ID-Nummer des Kunden als Voraussetzung der Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung

Für die Erlangung der Umsatzsteuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung muss

  • der Kunde seinem Lieferanten künftig eine gültige USt-ID-Nummer mitteilen, die aus einem anderen EU-Land als dem Abgangsland der Gegenstände stammt (Art. 138 Abs. 1 Bs. b MwStSystRL) sowie
  • der Lieferant seine innergemeinschaftliche Lieferung zutreffend in der Zusammenfassenden Meldung anmelden (Art. 138 Abs. 1a MwStSystRL).

Eine gültige USt-ID-Nummer des Kunden sowie die ordnungsgemäße Abgabe der Zusammenfassenden Meldung werden damit zur materiell-rechtlichen Voraussetzung der Umsatzsteuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung. Mit der Neuregelung bezweckt die EU-Gesetzgebung, der Rechtsprechung des EuGH entgegenzuwirken, wonach das Fehlen einer gültigen USt-ID-Nummer als lediglich formeller Voraussetzung nicht die Versagung der Umsatzsteuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung zur Folge hat (s. EuGH, Urteile v. 06.09.2012, C-273/11, Mecsek-Gabona, v. 27.09.2012, C-587/10, VSTR, v. 20.10.2016, C-24/15, Plöckl und v. 09.02.2017, C-21/16, Euro Tyre BV).

Nach Inkrafttreten der Neuregelung wird es somit nicht möglich sein, die Umsatzsteuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung, ohne eine gültige ausländische USt-ID-Nummer des Kunden in Anspruch zu nehmen, selbst wenn objektiv feststeht, dass der Kunde ein Unternehmer war und auch die weiteren Voraussetzungen der Steuerbefreiung vorlagen.
Unternehmen, die innergemeinschaftliche Lieferungen ausführen, können daher in Zukunft auf die rigorose Aufzeichnung der USt-ID-Nummern ihrer Kunden und deren ständige Überprüfung unter keinen Umständen verzichten.

(2)    Zuordnung der bewegten Lieferung bei Reihengeschäften

In der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie wird nun definiert, was ein Reihengeschäft innerhalb der EU ist und welcher Lieferung innerhalb eines Reihengeschäfts die Warenbewegung zuzuordnen ist, wenn ein mittlerer Unternehmer den Transport der Gegenstände veranlasst (Art. 36a MwStSystRL).

Demnach ist die warenbewegte Lieferung grundsätzlich die Lieferung an den mittleren Unternehmer, der den Transport veranlasst hat. Verwendet dieser jedoch die USt-ID-Nummer aus dem Warenabgangsland gegenüber seinem Vorlieferanten, wird die Warenbewegung seiner Lieferung zugeordnet.

Damit entspricht die neue EU-Regelung im Wesentlichen den bisherigen deutschen Vorgaben für die Zuordnung der warenbewegten Lieferung, wenn ein mittlerer Unternehmer den Transport veranlasst (s. A. 3.14 Abs. 9 S. 2 UStAE).

Für den Fall, dass der erste Lieferer oder der letzte Abnehmer in der Kette für den Transport verantwortlich ist, enthält die Neuregelung keine Vorgaben. In diesen Fällen bleibt es daher bei der bisherigen Rechtslage: Die bewegte Lieferung ist die Lieferung des ersten Lieferers, wenn dieser den Transport beauftragt. Tut dies der letzte Abnehmer, wird die Warenbewegung der Lieferung an ihn zugeordnet.

Die EU-weit einheitliche Regelung erleichtert nun auch die konsistente umsatzsteuerliche Abbildung von Reihengeschäften in automatisierten Umsatzsteuerfindungsprozessen in Unternehmen mit grenzüberschreitenden Liefervorgängen.

(3)    Einheitliche Vereinfachungsregel für Konsignationslieferungen

Die umsatzsteuerliche Behandlung von Lieferungen in Konsignationslager ist innerhalb der EU uneinheitlich. Grundsätzlich stellt die Lagerbeschickung ein innergemeinschaftliches Verbringen durch den Lieferer dar. Im Zeitpunkt der Entnahme der Ware führt der Lieferer dann eine lokale Lieferung an den Abnehmer aus. Diese Behandlung entspricht der aktuellen deutschen Rechtslage. Mehrere EU-Länder haben jedoch bereits Vereinfachungsregelungen erlassen, wonach unter bestimmten Voraussetzungen eine direkte innergemeinschaftliche Lieferung an den Abnehmer durch den Lieferer im Zeitpunkt der Entnahme der Gegenstände aus dem Lager angenommen wird. Die Ausgestaltung dieser Voraussetzungen, unter denen die Vereinfachungsregelung anwendbar ist, variiert jedoch von Land zu Land.

Nun wird eine EU-weit einheitliche Regelung zur Behandlung der Konsignationslieferungen geschaffen (Art. 17a MwStSystRL).

Auf die genaue Art des Lagers, ob bspw. Konsignationslager, Call-off-Stock usw., wird es für die Anwendbarkeit der neuen Vereinfachungsregel nicht ankommen. Entscheidend ist, dass ein Unternehmer Gegenstände in ein anderes EU-Land verbringt, um diese dort später an einen anderen Unternehmer zu liefern, der zur Übernahme des zivilrechtlichen Eigentums an den Gegenständen vertraglich berechtigt ist.

Darüber hinaus müssen folgende Voraussetzungen erfüllt sein:

  • Der liefernde Unternehmer ist im EU-Land des Konsignationslagers nicht ansässig.
  • Der Abnehmer ist im EU-Land des Konsignationslagers umsatzsteuerlich registriert und seine USt-ID-Nummer sowie seine Identität sind dem liefernden Unternehmer im Zeitpunkt der Lagerbeschickung bekannt.
  • Der liefernde Unternehmer nimmt die verbrachte Konsignationsware in das (ebenfalls neu eingeführte) Konsignationsregister auf (Art. 243 Abs. 3 MwStSystRL) und erklärt seine Lieferung mitsamt der USt-ID-Nummer des Abnehmers im Zeitpunkt der Warenentnahme gesondert als Konsignationslieferung in der zusammenfassenden Meldung (Art. 262 Abs. 2 MwStSystRL).

Liegen die genannten Voraussetzungen vor, wird die Lieferung aus dem Konsignationslager als direkte innergemeinschaftliche Lieferung an den Abnehmer im Zeitpunkt der Warenentnahme angesehen. Zum gleichen Zeitpunkt verwirklicht der Abnehmer einen innergemeinschaftlichen Erwerb im EU-Land, in dem sich das Konsignationslager befindet.

Wird die verbrachte Konsignationsware nicht binnen 12 Monate nach Ankunft aus dem Lager entnommen, verwirklicht der Lieferer ein innergemeinschaftliches Verbringen am Tag nach Ablauf der 12-Monatsfrist. 

Gleiches gilt, wenn die Ware aus dem Konsignationslager in ein anderes EU-Land verbracht, zerstört oder gestohlen wird. Das Rückverbringen in das Ausgangsland innerhalb der 12-Monatsfrist löst jedoch kein innergemeinschaftliches Verbringen aus, sofern der Lieferer das Rückverbringen in das Konsignationsregister (Art. 243 Abs. 3 MwStSystRL) ordnungsgemäß einträgt.

Trotz der einheitlichen EU-Regelung wird die jüngere BFH-Rechtsprechung zu Konsignationslieferungen (BFH, Urteile vom 20.10.2016, V R 31/15 und vom 16.11.2016, V R 1/16) aus deutscher Sicht weiterhin relevant bleiben. D. h., wenn der Abnehmer zu Beginn der Verbringung der Ware feststeht, insbes. bei Vorliegen eines verbindlichen Kaufvertrages, wird die Lieferung bereits mit dem Beginn des Transportvorgangs ausgeführt. Eine Lieferung im Zielland zum Zeitpunkt der Warenentnahme (und damit die Anwendung der neuen EU-Vereinfachungsregelung) scheidet in diesen Fällen somit weiterhin aus.

(4)    Einheitliche Belegnachweise für innergemeinschaftliche Lieferungen

Es wird eine neue, von der Steuerbehörde widerlegbare Vermutungsregelung eingeführt, wann für Zwecke der Umsatzsteuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen davon ausgegangen werden kann, dass der Liefergegenstand tatsächlich in ein anderes EU-Land gelangt ist (Art. 45a MwSt-DVO). Die Neuregelung unterscheidet für die Belegnachweise danach, ob der Lieferer oder der Abnehmer den Transport des Liefergegenstandes veranlasst hat.

1.    Transport durch den Lieferer
1.1    Der Lieferer verfügt über mindestens zwei Dokumente, die den Transport des Gegenstandes belegen, bspw. ein unterzeichneter CMR-Frachtbrief, ein Konnossement, eine Luftfracht-Rechnung oder eine Rechnung des Spediteurs.

Die Dokumente dürfen sich nicht widersprechen und müssen von zwei unterschiedlichen Dritten ausgestellt worden sein, die vom Lieferer und vom Abnehmer unabhängig sind.

Alternativ:

1.2    Der Lieferer verfügt über ein Dokument gem. 1.1 oben, das den Transport des Gegenstandes belegt, und zusätzlich über eines der folgenden Dokumente:

  • Versicherungspolice für den Warentransport,
  • Bankunterlagen, die die Bezahlung des Transports belegen,
  • offizielle (bspw. durch Notar ausgestellte) Bestätigung des Wareneingangs im Bestimmungsmitgliedstaat,
  • Bestätigung eines Lagerinhabers im Bestimmungsmitgliedstaat über die Einlagerung der Liefergegenstände in diesem Mitgliedstaat.

2.    Transport durch den Abnehmer (Abholfall)

Der Lieferer benötigt in diesem Fall für den Belegnachweis die Dokumente nach 1.1 oder 1.2 und zusätzlich eine schriftliche Erklärung des Abnehmers, dass dieser den Transport veranlasst hat. Diese Erklärung muss darüber hinaus folgende Angaben enthalten: Ausstellungsdatum; Name und Anschrift des Erwerbers; Menge und Art der Gegenstände; Ankunftsdatum und -ort der Gegenstände; bei Lieferung von Fahrzeugen die Identifikationsnummer des Fahrzeugs; die Identifikation der Person, die die Gegenstände auf Rechnung des Erwerbers entgegennimmt.

Nach den neuen Regelungen steigen die Anforderungen an den ordnungsgemäßen Belegnachweis für die Umsatzsteuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen. Es werden mehr und zum Teil andere Nachweise zu erbringen sein als nach der gegenwärtig geltenden deutschen Rechtslage. Insbesondere ist ein der deutschen Gelangensbestätigung entsprechendes Dokument als alleiniger Belegnachweis in den Neuregelungen nicht vorgesehen. Es ist gegenwärtig jedoch noch nicht absehbar, ob die derzeitigen deutschen Regelungen auch nach Inkrafttreten der neuen EU-Regeln fortbestehen werden.

Die unter den Punkten 1–3 dargestellten Quick Fixes stellen Änderungen der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie dar, weshalb sie in den einzelnen EU-Mitgliedsstaaten, so auch in Deutschland, verbindlich ins nationale Umsatzsteuerrecht umgesetzt werden müssen. Die unter Punkt 4 beschriebene Maßnahme wird hingegen durch eine Neuregelung in der Mehrwertsteuer-Durchführungsverordnung (Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 des Rates vom 15.03.2011) implementiert und gilt ab dem 01.01.2020 in allen EU-Ländern unmittelbar.

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