Bei Unternehmen mit verschiedenartigen Tätigkeitsfeldern, bei denen einzelne Felder dauerhaft defizitär sind, können aufgrund der Spartentrennung nach § 8 Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 KStG diese defizitären Felder grundsätzlich nicht mit gewinnträchtigen Feldern steuerlich verrechnet werden. Oftmals anzutreffen ist dies bei Energieversorgern, die beispielsweise auf der einen Seite Energieversorger sind und gleichzeitig ein öffentliches Schwimmbad unterhalten, wobei letzteres dauerhaft defizitär ist. Da die Bereiche (im Folgenden „Energieversorgung“ und „Bäderbetrieb“) nicht gleichartig sind, können die Gewinne des Bereiches Energieversorgung mit den Verlusten des Bäderbetriebs steuerlich nicht verrechnet werden.
Gemäß § 4 Abs. 6 S. 1 Nr. 1 und 2 KStG sind jedoch Tätigkeiten beider Sparten bei der Einkommensermittlung zu einer Sparte zusammenzufassen, wenn unter anderem zwischen der Sparte Energieversorgung und der Sparte Bäderbetrieb nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse objektiv eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung von einigem Gewicht besteht.
Das BMF Schreiben vom 11. Mai 2016 (BStBl. I 2016, S. 479) benennt die notwendigen Voraussetzungen für das Vorliegen eben dieser technisch wirtschaftlichen Verflechtung von einigem Gewicht:
1) Es muss eine gegenseitige Gewichtigkeit der Bereiche Energieversorgung und Bäderbetrieb gegeben sein. Dies ist beispielsweise erfüllt
a) aus Sicht des Bades: wenn mit der gelieferten Wärme mindestens 25 % des sich nach VDI-Gutachten ergebenden Gesamtwärmebedarf dieses Bades abgedeckt wird
b) aus Sicht der Energieversorgung: wenn das BHKW über eine elektrisch installierte Leitung von mindestens 50 kW verfügt
2) Das BHKW muss wirtschaftlich sein. Dies kann mittels VDI-Gutachten oder einer an den tatsächlichen Gegebenheiten orientierten Einnahme-Überschussrechnung (Prognose) nachgewiesen werden
3) Das BHKW muss dem Bäderbetrieb dienen. Dies wäre nicht gegeben, wenn das BHKW Wärme an weitere Dritte abgibt und dadurch auch ohne den Bäderbetrieb noch wirtschaftlich wäre
4) Als Energieversorger in Sinne dieses Schreibens kommen nur Elektrizitätsversorgungsunternehmen i. S. d. § 5 Nr. 13 EEG, die überwiegend an Letztverbraucher versorgen, oder Netzbetriebsunternehmen infrage
5) Ein mobiles BHKW ist grundsätzlich geeignet unter der Voraussetzung, dass dieses mobile BHKW mehr als 50 % seiner Wärmemenge im Jahr an den Bäderbetrieb abgibt.
Die zuvor genannten Voraussetzungen müssen kumulativ erfüllt sein, um steuerliche Gewinne der Versorgungssparte mit Verlusten des Bäderbetriebs zu verrechnen. Zur voraussichtlichen Bestätigung über das Vorliegen dieser Voraussetzungen wird häufig eine verbindliche Auskunft nach § 89 Absatz 2 AO bei den Finanzbehörden eingeholt.
Zur Eindämmung der aktuell vorherrschenden Corona-Pandemie müssen öffentliche Bäder aufgrund behördlicher Anordnungen der Landesregierungen geschlossen werden. Dies hat auf die zuvor beschriebenen Voraussetzungen des Querverbundes Energieversorgung und Bäderbetrieb immense Auswirkungen, da gerade in dieser Konstellation geänderte Verhältnisse drohen, wenn durch die Schließung der Bäder die Beheizung des Wassers eingestellt werden muss. Fraglich ist daher, ob nachfolgende Voraussetzungen dann weiter vorliegen können:
I. Die 25 %ige Abdeckung des Wärmebedarfes des Bäderbetriebs durch das BHKW (siehe Nr. 1 a): Aufgrund der durch Behörden schließungsbedingten Einstellung der Beckenbeheizung des Bäderbetriebs könnte diese Grenze nicht erreicht werden.
II. Die Wirtschaftlichkeit des BHKW (siehe Nr. 2): Soweit Bad-Betreiber die Erwärmung der Becken einstellen müssen und somit auch die Wärmelieferung des BHKW eingestellt wird, wird folglich ebenfalls die Wirtschaftlichkeit des BHKW sinken bzw. nicht mehr bestehen.
III. Die 50 %ige Abgabe der Wärmemenge des mobilen BHKW an den Bäderbetrieb (siehe Nr. 5): Durch die Einstellung der Wärmelieferung könnte diese Grenze ebenfalls überschritten werden, da mobile BHKW oftmals von Frühjahr bis Herbst zur Erwärmung von Freibädern genutzt werden und während der Wintermonate für andere Zwecke. Eine Einstellung des Badbetriebes könnte zur Verschiebung der Gewichtung führen.
Zu klären ist nun die Frage, ob die oben beschriebenen Folgen der behördlichen Maßnahmen aufgrund der Corona-Krise dazu führen, dass bestehende verbindliche Auskünfte über das Vorliegen von technisch-wirtschaftlichen Verflechtungen der Bäder- und Energieversorgungssparte ihre Bindungswirkungen verlieren, da die nötigen Voraussetzungen nicht mehr kumulativ vorliegen.
Nach unserer Einschätzung können die behördlichen Anordnungen der Schließung von öffentlichen Bädern aufgrund der Corona-Krise nicht dazu führen, dass die dadurch herbeigeführten zuvor beschriebenen Folgen negative Auswirkungen auf den Steuerpflichtigen haben. Bei der Pandemie handelt es sich um höhere Gewalt, auf die der Steuerpflichtige keinen Einfluss nehmen kann. Ein weiteres Indiz sehen wir in den umfangreichen Maßnahmen, die Bund und Länder für Steuerpflichtige eingeführt haben, um Folgen der Corona-Krise abzumildern. Des Weiteren hatten wir in Telefonaten mit Oberfinanzdirektionen Gelegenheit, oben erläuterten Sachverhalt anzusprechen. Dabei konnte keine verbindliche Aussage getätigt werden, jedoch waren die telefonisch erhaltenen Einschätzungen, dass Folgen, die aufgrund der Corona-Pandemie eintreten, nicht zulasten des Steuerpflichtigen gehen können.
Wir haben die oben beschriebenen Fragestellungen in einem konkreten Fall bereits schriftlich an eine Oberfinanzdirektion adressiert und stehen seither im regen Austausch.
Vielen Dank an die Co-Autorin des Beitrags Julia Menke.
