Finanzgericht Münster bestätigt Übertragungsmöglichkeit einer Rücklage nach § 6b EStG im Rahmen einer rückwirkenden Verschmelzung

Erstellt von Lars Lesser | |  Real Estate 09/2018

Gemäß § 6b EStG können Steuerpflichtige unter bestimmten Voraussetzungen bei Veräußerungen insbesondere von betrieblichen Grundstücken des Anlagevermögens die hierbei aufgedeckten stillen Reserven auf ein bereits angeschafftes Reinvestitionsobjekt übertragen und so eine unmittelbare Versteuerung des Veräußerungsgewinns vermeiden bzw. diese in die Zukunft verlagern.

Alternativ besteht die Möglichkeit, die stillen Reserven steuerbilanziell in eine Rücklage einzustellen und auf ein Reinvestitionsobjekt zu übertragen, das in den Folgejahren hergestellt oder angeschafft wird.

Ist bis zum Ablauf des vierten Jahres nach der Bildung keine Reinvestition erfolgt, ist die Rücklage gewinnerhöhend aufzulösen. Zusätzlich ist ein Gewinnzuschlag in Höhe von 6 % p. a. des Rücklagenbetrags für jedes Jahr des Bestehens der Rücklage der Besteuerung zu unterwerfen. Die Frist von vier Jahren verlängert sich um weitere zwei Jahre, wenn bis zum Ende des vierten Jahres mit der Herstellung eines neuen Objektes begonnen wurde.

Das Finanzgericht Münster hat in einem aktuellen Fall darüber entschieden, ob die bei einer GmbH gebildete Rücklage gewinnerhöhend aufzulösen ist, wenn die GmbH zum Zeitpunkt des Ablaufs der Frist von vier Jahren auf eine andere GmbH verschmolzen wird, die über ein taugliches Reinvestitionsobjekt verfügt.

Dem Urteil liegt folgender, vereinfachter, Sachverhalt zu Grunde:

Die A-GmbH veräußerte im Jahr 2007 ein Grundstück des Anlagevermögens und bildete hierfür zulässigerweise zum 31.12.2007 eine Rücklage nach § 6b EStG. In den Folgejahren erfolgte bei der Gesellschaft keine Anschaffung eines Reinvestitionsobjekts. Die B-GmbH hingegen erwarb im Wirtschaftsjahr 2011 ein Grundstück des Anlagevermögens. Im Jahr 2012 wurde die A-GmbH auf die B-GmbH mit handelsrechtlicher Wirkung zum 01.01.2012, steuerlicher Wirkung zum 31.12.2011, verschmolzen. In Ihrer Steuerbilanz zum 31.12.2011 übertrug die B-GmbH die noch in der steuerlichen Schlussbilanz der A-GmbH passivierte Rücklage auf das Reinvestitionsobjekt.

Im Rahmen der Durchführung einer Betriebsprüfung versagte das Finanzamt die Übertragbarkeit der Rücklage, da der Reinvestitionszeitraum mit Ablauf des 31.12.2011 abgelaufen sei. Die Aufstellung der steuerlichen Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers, hier der A-GmbH, habe in der Weise zu erfolgen, dass dort sämtliche Gewinnermittlungsvorschriften zu berücksichtigen seien. Hierzu zähle auch die Auflösung der Rücklage nach § 6b EStG wegen Fristablaufs. Die logische juristische Sekunde, die zwischen der Aufstellung der Schlussbilanz und der Aufstellung der Übernahmebilanz des übernehmenden Rechtsträgers bestehe, lasse den Fristablauf des § 6b EStG unberührt. Die Rückwirkungsfiktion des Umwandlungsteuerrechts habe hierauf keinen Einfluss. Folglich sei die Rücklage in der Schlussbilanz aufzulösen und könne nicht mehr im Rahmen der Verschmelzung übergehen.

Dieser Rechtsauffassung ist das Finanzgericht Münster nunmehr entgegengetreten.

Die Richter beanstandeten insbesondere an der Rechtsauffassung der Finanzverwaltung, dass das Gesetz keine Chronologie zwischen der letzten steuerlichen Gewinnermittlung der verschmolzenen GmbH und der Aufstellung der Schlussbilanz für Umwandlungszwecke erkennen lasse. Nach den Regelungen des Umwandlungsteuergesetzes sei das Vermögen der A-GmbH mit Ablauf des 31.12.2011 auf die B-GmbH übergegangen. Dieser Übergang vollziehe sich mit Ablauf des Übertragungsstichtages, so dass zu diesem Zeitpunkt der übernehmende Rechtsträger auch das Vermögen der übertragenden Gesellschaft zu bilanzieren habe. Hierzu zähle auch eine Rücklage nach § 6b EStG, sofern zu diesem Zeitpunkt beim Übernehmer eine Übertragung möglich wäre. Die Rückwirkung der Verschmelzung sei vollumfänglich.

Das Finanzgericht hat sich mit seinem Urteil klar positioniert, wie weit die ertragsteuerliche Rückwirkung einer Verschmelzung gehen kann. In gleichgelagerten Fällen wird insoweit die Möglichkeit eröffnet, eine Auflösung der Rücklage wegen Fristablaufs durch eine rückwirkende Verschmelzung zu verhindern. Hierbei muss beachtet werden, dass die aufnehmende Gesellschaft vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag ein Reinvestitionsobjekt erworben haben muss, sofern mit dem steuerlichen Übertragungsstichtag die Reinvestitionsfrist des § 6b EStG abläuft.

Da das Finanzgericht die Revision gegen das Urteil zugelassen hat, bleibt abzuwarten, ob die Finanzverwaltung den Gang zum Bundesfinanzhof beschreitet. Das Urteil ist (Stand September 2018) noch nicht rechtskräftig.

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