Das BMF hat mit Schreiben vom 22. Dezember 2016 die lang erwarteten Verwaltungsgrundsätze zur Betriebsstättengewinnaufteilung (VWG BsGa) veröffentlicht. Die in dem BMF-Schreiben enthaltenen Erläuterungen konkretisieren die Anwendung des in § 1 Abs. 5 AStG kodifizierten Fremdvergleichsgrundsatzes für die Gewinnaufteilung zwischen in- und ausländischen Betriebsstätten und aktualisieren die bereits für Wirtschaftsjahre nach dem 31. Dezember 2014 geltenden Gewinnaufteilungsregelungen, die in der im Jahr 2015 erlassenen Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BSGaV) geregelt wurden. Mit den VWG BsGa verfolgt das BMF insbesondere das Ziel, dass eine international einheitliche Rechtsanwendung des sog. Authorized OECD Approach (AOA) erreicht wird.
Wesentliche Aussagen der VWG BsGa
Kurz zusammengefasst präzisieren die VWG BsGa in großen Teilen die Regelungen des BSGaV und nehmen vielfach zentrale Aussagen des AOA Bezug, die im Betriebsstättenbericht der OECD getroffen wurden. In diesem Zusammenhang bestätigt das BMF auch die im AOA formulierte Selbständigkeitsfiktion der Betriebsstätte („separate legal entity approach“), mit der Konsequenz, dass Betriebsstätten als „selbstständiger Gesellschaftsteil“ zu betrachten sind. Dies hat für den Steuerpflichtigen grundsätzlich die Folge, dass er nunmehr die Gewinne einer Betriebsstätte zwingend direkt ermittelt muss. Hierbei hat er eine Abgrenzung der entsprechenden Einkünfte zwischen dem Stammhaus und seiner Betriebsstätte wie bei voneinander unabhängigen Unternehmen vorzunehmen.
Ferner wird durch die VWG BsGa konkretisiert, dass die Verwaltungsgrundsätze Dotationskapital für Wirtschaftsjahre nach dem 31. Dezember 2014 nicht mehr anzuwenden sind. Auch die Regelungen der Verwaltungsgrundsätze Betriebsstätten (Betriebsstättenerlass) werden maßgeblich eingeschränkt. In diesem Zusammenhang stellt die BsGa klar, dass der Betriebsstätenerlass nicht mehr anzuwenden sei, soweit er durch § 1 Abs. 5 AStG, die BSGaV, die VWG BsGa oder durch Doppelbesteuerungsabkommen überlagert wird. Zur Frage, wann eine Betriebsstätte begründet wird, werden die Verwaltungsgrundsätze Betriebsstätten aber nach wie vor wesentlich sein.
Da auf OECD-Ebene allerdings rege über die Definition einer Betriebsstätte diskutiert wird und Deutschland in einigen Fällen Vorbehalte geltend gemacht hat, bleibt jedoch abzuwarten, inwieweit die Finanzverwaltung die in den Verwaltungsgrundsätze Betriebsstätten getroffenen Aussagen in Zukunft unverändert lässt.
Erstellung und Fortführung einer Hilfs- und Nebenrechnung
In Bezug auf die Hilfs- und Nebenrechnung, zur deren Aufstellung und Fortführung der Steuerpflichtige bei der Ermittlung der steuerlich relevanten Betriebsstättenergebnisse verpflichtet ist, enthält die VWG BsGa zudem wesentliche Klarstellungen und Beispiele, wie (bilanzierte) Wirtschaftsgüter, Chancen und Risiken, Dotationskapital sowie Verbindlichkeiten dem Stammhaus bzw. der Betriebsstätte auf Basis der ausgeübten Personalfunktionen zuzuordnen sind und wie Betriebseinnahmen und -ausgaben aus internen schuldrechtlichen Beziehungen sowie aus Transaktionen mit fremden Dritten zugewiesen werden sollen.
Praxistipp: Da die Betriebsstättenergebnisse in der Anlage AE der Steuererklärung anzugeben sind, ist dem Steuerpflichtigen grundsätzlich anzuraten, zeitnah die Neuregelungen bei der Gewinnermittlung zu beachten und seine Hilfs- und Nebenrechnung – soweit noch nicht geschehen – aufzustellen und fortzuführen. Vor dem Hintergrund der erhöhten „Compliance“-Anforderungen empfiehlt es sich auch, bereits bei der Erstellung der Steuererklärung die im Rahmen der Hilfs- und Nebenrechnung getroffenen Zuordnungsentscheidungen zu dokumentieren.
Dokumentation der „dealings“ in der Verrechnungspreisdokumentation
Infolge der fingierten Selbstständigkeit der Betriebsstätte ergibt sich zudem, dass bislang steuerlich nicht beachtete „Innentransaktionen“ (d. h. die schuldrechtlichen Beziehungen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte, sog. „dealings“) zwischen Betriebsstätte und Stammhaus steuerlich relevant und zeitnah zu dokumentieren sind und solche Transaktionen dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen müssen.
Praxistipp: Da Auslandssachverhalte häufig im Fokus bei Betriebsprüfungen stehen, ist ebenso anzuraten, die durchgeführten „dealings“ im Rahmen der Verrechnungspreisdokumentation zeitnah zu dokumentieren und deren Fremdüblichkeit zu belegen. Hier bietet sich aus Nachweisgründen auch die Erstellung von „Intercompany-Verträgen“ an.
Ansprechpartner
- Carsten Hüning
- Daniel Hewera, LL.M.
