Frank Schröder

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Director, Head of Marketing & Communications

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Bilanzen: Bewertung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen: Änderung der Bemessung des Zinssatzes

Mandanteninformation 3/2016

Gemäß § 253 Abs. 2 S. 1 HGB sind Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden Marktzinssatz der vergangen sieben Geschäftsjahre abzuzinsen. Dies betrifft in der Regel Rückstellungen für Pensionsverpflichtungen. Abweichend davon dürfen Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen pauschal mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz abgezinst werden, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt. Hierfür sind ebenfalls die vergangenen sieben Geschäftsjahre maßgebend. Die Abzinsungssätze werden von der Deutschen Bundesbank ermittelt.

Gemäß § 253 Abs. 2 S. 1 HGB sind Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden Marktzinssatz der vergangen sieben Geschäftsjahre abzuzinsen. Dies betrifft in der Regel Rückstellungen für Pensionsverpflichtungen. Abweichend davon dürfen Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen pauschal mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz abgezinst werden, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt. Hierfür sind ebenfalls die vergangenen sieben Geschäftsjahre maßgebend. Die Abzinsungssätze werden von der Deutschen Bundesbank ermittelt.

Zum 31.12.2015 ist demnach ein Zinssatz bei angenommener pauschaler Restlaufzeit von 15 Jahren von 3,89 % zu verwenden.

Mit jedem Prozentpunkt, um den die Zinsen fallen, erhöhen sich – Berechnungen des IDW zur Folge – die Pensionsrückstellungen um etwa 15 bis 20 %. Ein niedriger Rechnungszins führt daher zu höheren Pensionsrückstellungen. Demgegenüber ist sicher kritisch zu diskutieren, inwieweit Deckungsvermögen entsprechend notwendige Zinserträge erwirtschaftet.

Der Bundestag hat am 18.02.2016 ein „Gesetz zur Umsetzung der Wohnimmobilien-kreditrichtlinie und zur Änderung handelsrechtlicher Vorschriften“ beschlossen, welches eine Neureglung für die Bewertung von Altersversorgungverpflichtungen beinhaltet. Am grundlegenden System der Bewertung von Pensionsrückstellungen durch Abzinsung der Rückstellung mit einem Durchschnittszinssatz wird weiterhin festgehalten, jedoch wurde der maßgebliche Zeitraum für die Durchschnittsbildung von sieben Jahren auf zehn Geschäftsjahre ausgedehnt.

Im Umfeld des derzeit niedrigen Zinsniveaus hatte die bisherige Regelung zu einem stetigen und rasanten Absinken des Zinssatzes und dadurch zu einer deutlichen Belastung der Unternehmen durch den Anstieg der auszuweisenden Pensionsrückstellungen geführt. Bereits im Zuge der Verabschiedung des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRUG) wurde deshalb durch den Bundestag eine Entschließung gefasst, den Diskontierungszinssatz für langfristig fällige Rückstellungen zu überprüfen und gegebenenfalls anzupassen. Durch die nun erfolgte Anpassung des Diskontierungssatzes ergibt sich ein, vor allem in zeitlicher Hinsicht gesehen, weitaus langsameres Absinken des Zinssatzes, welches zu einer Verringerung der bilanziellen Belastung und somit (zunächst) einzelfallabhängig ggf. zu einer spürbaren Entlastung der betroffenen Unternehmen führt.

§ 253 Abs. 2 S.1 HGB n.F. lautet nun wie folgt:

„Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sind abzuzinsen mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz, der sich im Falle von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen aus den vergangenen zehn Geschäftsjahren und im Falle sonstiger Rückstellungen aus den vergangenen sieben Geschäftsjahren ergibt.“

Somit ist in den Fällen von sonstigen langfristigen Rückstellungen auch weiterhin die Abzinsung mit dem maßgeblichen Durchschnittszinssatz von sieben Geschäftsjahren durchzuführen. Eine Veränderung der Bewertung der Pensionsrückstellungen in der Steuerbilanz nach § 6a EStG ist hiermit ebenfalls nicht verbunden. Für die steuerliche Gewinnermittlung ist auch weiterhin ein Zinssatz von 6 % p. a. für die Abzinsung zu verwenden.

Die Entlastung der Unternehmen soll jedoch nicht als Ausschüttungspotenzial zur Verfügung stehen. Zur Vermeidung einer Ausschüttung des Unterschiedsbetrags zwischen der sieben- und zehnjährigen Durchschnittsbewertung wird daher in § 253 Abs. 6 HGB n. F. gleichzeitig eine Ausschüttungssperre für diesen Differenzbetrag eingeführt.

§ 253 Abs. 6 HGB n. F. lautet nun wie folgt:

„Im Falle von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen zehn Geschäftsjahren und dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen sieben Geschäftsjahren in jedem Geschäftsjahr zu ermitteln. Gewinne dürfen nur ausgeschüttet werden, wenn die nach der Ausschüttung verbleibenden frei verfügbaren Rücklagen zuzüglich eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags mindestens dem Unterschiedsbetrag nach Satz 1 entsprechen. Der Unterschiedsbetrag nach Satz 1 ist in jedem Geschäftsjahr im Anhang oder unter der Bilanz darzustellen.“

Die jährliche Ermittlung des Unterschiedsbetrages für die Bemessung der Ausschüttungssperre und die Angabe im Anhang wird allerdings zu weiteren Verwaltungsaufwand und Kosten für die Unternehmen führen.

Die Erstanwendung der Neuregelungen ist verpflichtend für Geschäftsjahre, welche nach dem 31.12.2015 enden. Aufgrund eines in Art. 75 Abs. 7 EGHGB n.F. eingeführten Wahlrechts zur vorzeitigen Anwendung darf die Neuregelung bereits für Geschäftsjahre, welche nach dem 31.12.2014 beginnen und vor dem 01.01.2016 enden, angewendet werden. Folglich ist eine rückwirkende Anwendung zum 31.12.2015 möglich. Auch die neuen Abzinsungssätze werden von der Bundesbank bekanntgegeben.

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