Anti-Steuervermeidungsrichtlinie: BMF veröffentlicht Referentenentwurf

Erstellt von Carsten Hüning | |  BTadvice 2020-Q1

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat am 10. Dezember 2019 einen Referentenentwurf zur Umsetzung der „Richtlinie (EU) 2016/1164 des Rates vom 12. Juli 2016 mit Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken mit unmittelbaren Auswirkungen auf das Funktionieren des Binnenmarktes“ (Anti-Steuervermeidungsrichtlinie / „Anti Tax Avoidance Directive – ATAD“) veröffentlicht. Die Anti-Steuervermeidungsrichtlinie gilt für alle Steuerpflichtigen, die in einem oder mehreren Mitgliedstaaten körperschaftsteuerpflichtig sind, einschließlich der in einem oder mehreren Mitgliedstaaten gelegenen Betriebsstätten von Unternehmen, die steuerlich in einem Drittland ansässig sind.

Die Anti-Steuervermeidungsrichtlinie verpflichtet Mitgliedstaaten der EU, die enthaltenen Mindeststandards, welche nachfolgend erläutert werden, in nationales Recht umzusetzen, wobei die Mitgliedstaaten über die Mindeststandards hinausgehen dürfen. Die Mindeststandards umfassen allgemeine Vorschriften zur Verhinderung von Missbrauch, steuerliche Regelungen für die Begrenzung der Abzugsfähigkeit von Zinsen, Übertragung von Vermögenswerten und Wegzugsbesteuerung, zur Hinzurechnungsbesteuerung sowie zur Neutralisierung von Besteuerungsinkongruenzen im Zusammenhang mit hybriden Gestaltungen. 

Anti-Steuervermeidungsrichtlinie mit weitreichenden Änderungen im Bereich Verrechnungspreise

Während nach BMF die bestehenden deutschen Regelungen zur Zinsschranke sowie auch die allgemeine Missbrauchsbekämpfungsnorm den Anforderungen der ATAD genügen, sollen mit dem ATAD-Umsetzungsgesetz die Vorgaben der EU zur Entstrickungs- und Wegzugbsesteuerung und zu den hybriden Gestaltungen umgesetzt sowie die Hinzurechnungsbesteuerung reformiert werden. 

Der Gesetzentwurf enthält darüber hinaus Neuregelungen und weitreichende Änderungen im Bereich der Verrechnungspreise, die nachfolgend zusammengefasst werden:

Abgabenordnung

§ 89a AO Vorabverständigungsverfahren

  • Einführung eines neuen Paragraphen zur Gestaltung einer gesonderten nationalen Rechtsgrundlage unter Einbeziehungen internationaler Sachverhalte, wo eine Doppelbesteuerung droht 
  • Präzisierung der Verfahrensvoraussetzungen

§ 90 Abs. 3 AO Aufzeichnungspflichten

  • Erstellung eines Master File (Stammdokumentation) ab einer Umsatzschwelle von 50 Mio. EUR (vorher 100 Mio. EUR) im vorangegangenen Wirtschaftsjahr
  • Verpflichtung zur zeitnahen Dokumentationserstellung: Das Master File ist nach Ablauf eines Wirtschaftsjahres für dieses Wirtschaftsjahr in elektronischer Form an die örtlich zuständige Finanzbehörde zu übermitteln

Außensteuergesetz

§1 AStG Berichtigung von Einkünften

1.    § 1 Abs. 2 AStG Nahestehende Personen

  • Die Definition nahestehender Personen umfasst neben bisherigen Voraussetzungen ebenfalls Personen, die Anspruch auf mindestens ein Viertel des Gewinns oder des Liquidationserlöses haben

2.    § 1 Abs. 3 AStG Bestimmung des Fremdvergleichsgrundsatzes

  • Abzustellen ist auf die Verhältnisse zum Zeitpunkt der Vereinbarung des Geschäftsvorfalls
  • Starke Betonung der Funktions- und Risikoanalyse 
  • Keine Methodenhierarchie mehr; es wird im Hinblick auf die Vergleichbarkeitsanalyse und die Verfügbarkeit von Daten zu vergleichbaren Geschäftsvorfällen auf die am besten geeignete Methode abgestellt

3.    § 1 Abs. 3a AStG Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes

  • Die Interquartilsbandbreite bildet bei nur eingeschränkter Vergleichbarkeit den Fremdvergleichsmaßstab
  • Liegen Werte außerhalb der Bandbreite, gilt die Orientierung am Median 
  • Öffnungsklausel: Steuerpflichtiger kann nachweisen, dass ein Wert außerhalb der Bandbreite dem Fremdüblichkeitsgrundsatz entspricht

4.    § 1Abs. 3b AStG Funktionsverlagerung

  • Definition des Transferpaktes
  • Löschung der Escape-Klauseln (Öffnungsklauseln) zur Einzelbewertung bei der Funktionsverlagerung

5.    § 1 Abs. 3c AStG Immaterielle Werte

  • Definition immaterieller Werte in Anlehnung an OECD
  • Aufnahme des in den OECD-Verrechnungspreisrichtlinien 2017 beschriebenen DEMPE-Konzepts (DEMPE: Entwicklung, Verbesserung, Erhaltung, Schutz und Verwertung immaterieller Wirtschaftsgüter) in nationales Recht
  • Die bloße Finanzierung von immateriellen Wirtschaftsgütern ist angemessen für die Übernahme der Finanzierungsfunktion zu vergüten, rechtfertigt jedoch keinen Ertragsanspruch aus dem finanzierten immateriellen Wert

§ 1a AStG Finanzierungsbeziehungen

1.    § 1a Abs. 1 AStG

  • Korrekturvorschrift für Zinsaufwendungen aus Finanzierungsbeziehungen innerhalb einer multinationalen Unternehmensgruppe
  • Treaty Override (Sperrwirkung des Art. 9 OECD-MA bzw. des jeweiligen DBA greift hier nicht)
  • Zinsabzug wird nicht gestattet, sofern der Steuerpflichtige nicht glaubhaft machen kann, dass er den Kapitaldienst für die gesamte Laufzeit der Finanzierungsbeziehungen von Anfang an hätte erbringen können und die Finanzierung wirtschaftlich und für den Unternehmenszweck benötigt, oder
  • wenn der Refinanzierungszinssatz der multinationalen Unternehmensgruppe niedriger ist als der Zinssatz bei grenzüberschreitenden Finanzierungen mit nahestehenden Personen 

2.    § 1a Abs. 2 AStG

  • Vermittlung und/oder Weiterleitung von Finanzierungen innerhalb einer multinationalen Unternehmensgruppe gelten regelmäßig als funktions- und risikoarme Dienstleistung, wobei die Vergütung auf den risikofreien Zinssatz begrenzt ist (entspricht dem Zinssatz für laufzeitadäquate Staatsanleihen höchster Bonität)
  • Der Anwendungsbereich umfasst insbesondere das Liquiditätsmanagement, Finanzrisikomanagement, Währungsrisikomanagement sowie die Tätigkeit als Finanzierungsgesellschaft

§ 1b AStG Preisanpassungsklausel

  • Preisanpassungsklausel findet ebenfalls Anwendung bei Transaktionen, deren Gegenstand wesentliche immaterielle Werte oder Vorteile sind 
  • Anpassungszeitraum beträgt 7 Jahre und ist im 8. Jahr ergebniswirksam zu erfassen
  • Anpassung des Verrechnungspreises bei einer erheblichen Abweichung (mehr als 20 % der ursprünglichen Gewinnerwartung) von der zugrunde gelegten Gewinnerwartung

Inkrafttreten der Regelungen

Die Anwendung der im Rahmen des ATAD-Umsetzungsgesetzes überarbeiteten und ergänzten Verrechnungspreisregelungen soll bereits ab dem Veranlagungszeitraum 2020 gelten. Abweichend davon soll die neue Regelung für die jährliche elektronische Abgabe des Master File erst für Wirtschaftsjahre gelten, die nach dem 31. Dezember 2020 beginnen. Bei den neuen Regelungen für Vorabverständigungsverfahren ist eine erstmalige Anwendung für Anträge, die nach dem Tag der Verkündung des Gesetzes eingehen, geplant.

Die konkrete Umsetzung des Gesetzentwurfs sowie das Inkrafttreten einzelner Regelungen hängen vom weiteren Gesetzgebungsverfahren ab. Obwohl der für Ende Dezember 2019 geplante Regierungsentwurf vorerst gescheitert ist, ist aktuell von einem Abschluss des Gesetzgebungsverfahrens in März/April 2020 auszugehen. Auch wenn zum jetzigen Zeitpunkt noch nicht klar ist, ob das Gesetz unverändert in Kraft treten wird, lässt sich aus dem Referentenentwurf sowie der Gesetzesbegründung die (zukünftige) Sichtweise der Finanzverwaltung sowie eine geplante Verschärfung der deutschen Regelungen zum internationalen Steuerrecht erkennen. 

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