Änderung der Steuerschuldnerschaft bei der Übertragung von EEG-Herkunftsnachweisen

Erstellt von Steffen Knepper | |  BTadvice 2020-Q1

Der Gesetzgeber hat mit Wirkung zum 1. Januar 2020 Änderungen bei der Umsatzbesteuerung von Gas- und Elektrizitätszertifikaten, zu denen insbesondere die Herkunftsnachweise nach § 79 EEG, Regionalnachweise nach § 79a EEG und Nachweise für Biogas nach § 44b Abs. 5 EEG gehören, eingeführt. Diese Änderung ist daher u. a. für Energieversorger/Stromlieferanten relevant, die den EEG-Anteil ihres Stromportfolios durch den Zukauf von EEG-Herkunftsnachweisen erhöhen.

Bislang wurde die Übertragung von EEG-Herkunftsnachweisen wie folgt der Umsatzsteuer unterworfen:

Rein inländische Übertragung:

  • Sofern inländische Energieversorger/Stromlieferanten EEG-Herkunftsnachweise auf inländische Unternehmen übertragen haben, mussten die übertragenden Energieversorger/Stromlieferanten Umsatzsteuer auf die übertragenen Herkunftsnachweise abführen.
  • Sofern inländische Energieversorger/Stromlieferanten EEG-Herkunftsnachweise von inländischen Unternehmen bezogen haben, mussten die beziehenden Energieversorger/Stromlieferanten die Herkunftsnachweise regelmäßig auf Brutto-Basis (d. h. inklusive Umsatzsteuer) vergüten, konnten die durch den inländischen Unternehmer in Rechnung gestellte Umsatzsteuer jedoch zugleich als Vorsteuer abziehen.

Bezug von einem ausländischen Unternehmer:

  • Energieversorger/Stromlieferanten, die EEG-Herkunftsnachweise von einem ausländischen Unternehmen für ihr eigenes inländisches Unternehmen kaufen, brauchen die Herkunftsnachweise regelmäßig nur auf Netto-Basis (d. h. ohne Umsatzsteuer) vergüten. Zugleich obliegt diesen Energieversorgern/Stromlieferanten jedoch auch die Steuerschuldnerschaft (sog. Reverse-Charge-Verfahren).

Durch die Gesetzesänderung wird die rein inländische Übertragung dem Bezug von EEG-Herkunftsnachweisen von einem ausländischen Unternehmer gleichgestellt, d. h. nunmehr ist der Leistungsempfänger grundsätzlich auch bei inländischen Übertragungen der Steuerschuldner. Hintergrund der Gesetzesänderung ist, dass dem Gesetzgeber vermehrt Anzeichen dafür vorlagen, dass es im Bereich des Handels mit Herkunftsnachweisen für Strom aus erneuerbaren Energien zu Umsatzsteuerausfällen kommt. Dies liege daran, dass dem Empfänger der Herkunftsnachweise die Steuer in Rechnung gestellt wird, dieser die in Rechnung gestellte Steuer als Vorsteuer abzieht, der leistende Unternehmer aber die in Rechnung gestellte Steuer nicht an das Finanzamt abführt. Die hierdurch bedingten Umsatzsteuerausfälle sollen durch die Umkehr der Steuerschuldnerschaft vermieden werden.

Das BMF hat zur Gesetzesänderung kürzlich ein BMF-Schreiben (Schreiben vom 23. März 2020, III C 3 - S 7279/19/10003:002) veröffentlicht und darin weitere Details geregelt. Diese lassen sich im Wesentlichen wie folgt zusammenfassen:

Anwendungszeitpunkt der neuen Rechtslage:

a) Maßgeblich ist grundsätzlich der Zeitpunkt der Übertragung der Zertifikate/Nachweise:

  • Die Gesetzesänderung gilt nur für Übertragungen, die nach dem 31. Dezember 2019 ausgeführt werden (und bei denen der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist). 
  • Für Übertragungen, die nach dem 31. Dezember 2019 und vor dem 1. April 2020 ausgeführt werden, gilt eine Übergangsregelung. Demnach ist es weder beim leistenden Unternehmer noch beim Leistungsempfänger zu beanstanden, wenn die Vertragspartner für den Übergangszeitraum einvernehmlich von der Steuerschuldnerschaft des leistenden Unternehmers nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgegangen sind. Voraussetzung hierfür ist allerdings, dass der Umsatz vom leistenden Unternehmer in zutreffender Höhe versteuert wird.
  • Diese Übergangsregelung gilt gleichermaßen für den Fall, dass das Entgelt oder ein Teil des Entgelts nach dem 31. Dezember 2019 und vor dem 1. April 2020 vereinnahmt wird und die Leistung erst nach der Vereinnahmung des Entgelts oder von Teilen des Entgelts ausgeführt wird.

b) Sonderregelungen, für den Fall, dass die Übertragung der Zertifikate/Nachweise zwar nach dem 31. Dezember 2019 erfolgt, die Zahlung des Entgelts und/oder die Ausstellung der Rechnungen aber bereits vor dem 1. Januar 2020 erfolgt ist:

  • Vereinnahmung der (Abschlags-)Zahlung vor dem 1. Januar 2020 und Erstellung einer Rechnung mit offenem Steuerausweis:
    • Grundsatz: Es muss eine Korrektur der Rechnung(en) über diese Zahlungen im Voranmeldezeitraum der tatsächlichen Leistungsausführung erfolgen. In der Schlussrechnung sind die gezahlten Abschlagszahlungen nur dann mit ihrem Bruttobetrag (einschließlich Umsatzsteuer) anzurechnen, wenn die Umsatzsteuer bis zum Zeitpunkt der Erteilung der Schlussrechnung nicht an den Leistungsempfänger zurückerstattet wurde.
    • Nichtbeanstandungsregelung: Es ist jedoch nicht zu beanstanden, wenn bei der Anwendung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nur das um das vor dem 1. Januar 2020 vom leistenden Unternehmer vereinnahmte Entgelt oder die vereinnahmten Teile des Entgelts geminderte Entgelt zugrunde gelegt wird. Voraussetzung hierfür ist, dass diese Anzahlung(en) vom leistenden Unternehmer in zutreffender Höhe erklärt (= in einer Umsatzsteuer-Voranmeldung oder in einer Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr angemeldet) und gezahlt wurde(n). In derartigen Fällen sind die Rechnungen, mit denen über die Anzahlungen abgerechnet wurde, nicht zu berichtigen.
  • Vereinnahmung der (Abschlags-)Zahlung nach dem 31. Dezember 2019 und Erstellung einer Rechnung mit offenem Steuerausweis vor dem 1. Januar 2020: Die Rechnung muss korrigiert werden.

Anforderungen an die Rechnungsstellung:

  • Bei Anwendung der neuen Rechtslage muss der leistende Unternehmer in der Rechnung das (Netto-)Entgelt angeben und zugleich den Hinweis „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ aufnehmen.
  • Bei Anwendung der alten Rechtslage muss der leistende Unternehmer eine Rechnung ausstellen, die die in § 14 Abs. 4 Satz 1 UStG vorgeschriebenen Angaben enthält. Hierzu gehört auch die Angabe des anzuwendenden Steuersatzes sowie des auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrags (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG).

Bei Fragen zur Umsatzbesteuerung im Bereich der Energie- und Versorgungswirtschaft stehen wir Ihnen gerne mit unserer Expertise zur Verfügung.

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