Zuwendungen aus US-Familientrust: Erbschaft- und schenkungssteuerliche Beurteilung stellt Begünstigte vor große Herausforderungen

Erstellt von Christian Hensell | |  BTadvice 06/2018

Da der US-amerikanische Trust in den USA zwar verbreitet, jedoch als Institut des deutschen Rechts noch nicht existent ist, gibt es in Deutschland diesbezüglich kein entsprechendes gesetzliches Regelungssystem. Vor diesem Hintergrund kann die steuerliche Würdigung von Zuwendungen aus einem US-Trust an in Deutschland lebende Begünstigte eine große Herausforderung darstellen. Zugleich zeigt sich, dass die Verwendung von US-Trusts für in Deutschland lebende Begünstigte nicht unerhebliche steuerliche Risiken beinhaltet.

Ein Trust liegt vor, wenn sich eine Person verpflichtet, eigenes Eigentum im Interesse einer anderen Person unter Wahrung gewisser Pflichten zu halten. Charakteristisch für einen Trust ist das Personendreieck aus dem Errichter des Trusts ("Settlor"), dem Verwalter des Trusts ("Trustee") sowie dem Begünstigten aus dem Trust ("Beneficiary").

Eine anzutreffende Gestaltung ist dabei ein zu Lebzeiten gegründeter familiärer US-Trust, der mit dem Ableben des Errichters unwiderruflich wird und dessen Trust-Urkunde feste Rechte für die Kinder als nachfolgende Begünstigte des Trusts festlegt. Der Trust schüttet nach dem Ableben des Errichters an die Begünstigten unentgeltliche Zuwendungen aus dem Trust-Einkommen sowie aus dem Vermögen des Trusts selbst aus.

Um die Weichen für die erbschaft- und schenkungsteuerliche Würdigung unentgeltlicher Zuwendungen an in Deutschland lebende Begünstigte zu stellen, ist die Einordnung des Trusts als transparent oder intransparent maßgebend. Während ein transparenter Trust einem Treuhandverhältnis gleicht, ist das Vermögen bei einem intransparenten Trust im Trust selbst gebunden. Anders, als für das Ertragssteuerrecht, hebt die Vorschrift des § 15 Abs. 1 Außensteuergesetz (AStG), die nicht nur Familienstiftungen, sondern als "sonstige Zweckvermögen und Vermögensmassen" auch Familientrusts erfasst, die erbschaft- und schenkungsteuerliche Intransparenz eines US-Familientrusts nicht auf (vgl. ausdrücklich § 15 Abs. 1 S. 2 AStG). Jedoch können Sonder- und Widerrufsrechte des Errichters oder eine eventuell stark ausgeprägte Stellung der Begünstigten eine Bindung der Vermögensmasse im Trust ausschließen. Die erbschaft- und schenkungsteuerliche Einordnung des Trusts ist damit immer eine Frage des Einzelfalls. Es kann vorkommen, dass ein Trust für einkommensteuerliche Zwecke transparent und für erbschaftsteuerliche Zwecke intransparent ist (sog. "semi-transparent").

Ein transparenter Trust i. S. d. Erbschaftsteuerrechts kann bedeuten, dass die Begünstigten das gesamte Vermögen des Trusts als Zuwendung zu versteuern haben. Liegt ein intransparenter Trust vor, ist demgegenüber das im Trust gebundene Vermögen nicht den Begünstigten zuzurechnen und von diesen nicht zu versteuern. Die Ausschüttungen aus dem Trust unterliegen jedoch als freigebige Zuwendungen der Vorschrift des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) und damit der Schenkungsteuer, da der Begünstigte als sog. Zwischenberechtigter anzusehen ist (vgl. Bundesfinanzhof vom 21. Juli 2014 – II B 40/14). Zu beachten ist hierbei, dass alle Arten von Vermögensübertragungen von Trusts auf ihre Begünstigten der Schenkungsteuer unterliegen. Es findet keine Trennung zwischen Ausschüttungen aus dem Einkommen und Ausschüttungen aus dem Vermögen statt (vgl. Bundesfinanzhof vom 29. September 2012 – II R 45/10, BStBl II 2013, 84).

Inwiefern die Ausschüttungen aus dem Einkommen sowohl der Einkommensteuer als auch der Erbschaft- und Schenkungsteuer zu unterwerfen sind, ist eine Frage der im Einzelfall zu würdigenden Doppelbesteuerung. Bei reinen Familientrusts ist ertragsteuerlich die Vorschrift des § 15 Abs. 11 AStG zu beachten, die eine Doppelbesteuerung vermeidet. Ob ertragsteuerlich hinzugerechnete Erträge eines Trusts nach dieser Vorschrift auch von der Schenkungsteuer ausgenommen sind, wird in der Rechtsliteratur kontrovers beurteilt, jedoch von der herrschenden Literaturmeinung bejaht.

Ausschüttungen aus dem Vermögen eines erbschaftsteuerlich intransparenten Trusts unterliegen somit der Schenkungsteuer nach § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 EStG. Die Steuerklasse richtet sich nach § 15 Abs. 2 S. 2 Hs. 2 ErbStG, wonach als Schenker derjenige gilt, der die Vermögensmasse gebildet oder ausgestattet hat. Demnach ist das Verwandtschaftsverhältnis zwischen dem Errichter des US-Trusts und den Begünstigten maßgeblich. Danach richten sich auch die anzuwendenden Freibeträge. 

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