Umsatzsteuerliche Behandlung der juristischen Person des öffentlichen Rechts

Seit dem 1. Januar 2016 ist er da, der neue § 2b UStG. Diese Regelung führt zu einem Systemwechsel in der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand. Für viele Sachverhalte, die die öffentliche Hand betreffen, wird eine umsatzsteuerliche Neubeurteilung erforderlich werden. Die Neuregelung gilt bereits ab dem 1. Januar 2016, der Gesetzgeber hat für die betroffenen juristischen Personen des öffentlichen Rechts allerdings die Möglichkeit geschaffen, auf Antrag noch bis zum 31. Dezember 2020 an den bisherigen Regelungen festzuhalten.

Dieser Beitrag gibt Ihnen einen Überblick über die Anwendung sowie eine Handlungsempfehlung des neuen § 2b UStG.

Anwendung und Empfehlungen

A.    Allgemeines
Seit dem 1. Januar 2016 ist er da, der neue § 2b UStG (s. Steueränderungsgesetz 2015 vom 2. November 2015, BGBl Teil I Nr. 43 I 2015, 1834). Diese Regelung führt zu einem Systemwechsel in der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand. Bisher war nach dem alten § 2 Abs. 3 UStG die juristische Person des öffentlichen Rechts (jPdöR) kein umsatzsteuerlicher Unternehmer, es sei denn, wirtschaftliche Tätigkeiten begründeten einen Betrieb gewerblicher Art im Sinne des Körperschaftssteuergesetzes. Nach dem neuen § 2b UStG ist die jPdöR grundsätzlich immer umsatzsteuerpflichtiger Unternehmer, es sei denn, es greifen die in § 2b UStG genannten Ausnahmen. Zukünftig werden damit Tätigkeiten und Einrichtungen, die bisher unter dem alten § 2 Abs. 3 UStG der nicht unternehmerischen Sphäre der jPdöR zugeordnet waren (Vermögensverwaltung, u. a. der kommunalen Liegenschaften) und auch nicht unmittelbar den hoheitlichen Bereich im engeren Sinne (z. B. Abwasserentsorgung) betrafen, unternehmerisch.

Ziel der Neuregelung ist es, die Regelungen zur Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand in Deutschland unionskonform auszugestalten und sicherzustellen, dass bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen die interkommunale Zusammenarbeit dauerhaft nicht der Umsatzsteuerpflicht unterliegt (s. zu der gesetzlichen Neuregelung allgemein auch Baker Tilly Roelfs, Augsten/Fetzer, Sonderinformation 11. Januar 2016 „Umsatzsteuerliche Behandlung der juristischen Person des öffentlichen Rechts).

Für viele Sachverhalte, die die öffentliche Hand betreffen, wird also eine umsatzsteuerliche Neubeurteilung erforderlich werden. Zwar gilt die Neuregelung bereits ab dem 1. Januar 2016. Der Gesetzgeber hat für die betroffenen jPdöR allerdings die Möglichkeit geschaffen, auf Antrag noch bis zum 31. Dezember 2020 an den bisherigen Regelungen festzuhalten. Eine entsprechende Optionserklärung ist bis zum 31. Dezember 2016 abzugeben (s. dazu unten C). Diese Frist ist nicht verlängerbar, muss also genau beachtet werden. Daher ist es erforderlich, sich als jPdöR bereits jetzt Gedanken darüber zu machen, ob von der Möglichkeit der Optierung Gebrauch gemacht werden soll und wie gegebenenfalls zukünftig die Tätigkeiten aus umsatzsteuerlicher Sicht auszugestalten sind.

B.    Der Regelungsinhalt des neuen § 2b UStG
Nach der Neuregelung ist die jPdöR grundsätzlich immer umsatzsteuerpflichtiger Unternehmer, es sei denn, es greifen die in § 2b Abs. 1 UStG genannten Ausnahmen. Danach ist die Tätigkeit einer jPdöR, für die sie ein Entgelt erhält (z. B. in Form von Gebühren, Beiträgen, Zöllen oder sonstigen Abgaben), dann keine unternehmerische Tätigkeit und unterliegt damit nicht der Umsatzsteuer, wenn die folgenden beiden Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind:

  • es handelt sich um eine Tätigkeit, die der jeweiligen juristischen Person des öffentlichen Rechts im Rahmen der Ausübung öffentlicher Gewalt obliegt und
  • die Nichtbesteuerung führt nicht zu größeren Wettbewerbsverzerrungen.

1.    Tätigkeit im Rahmen der Ausübung öffentlicher Gewalt (§ 2b Abs. 1 S. 1 UStG)
Als "Tätigkeiten im Rahmen der Ausübung öffentlicher Gewalt" werden in der Gesetzesbegründung solche genannt, die aufgrund eines Gesetzes durch Verwaltungsakt, auf Grundlage eines Staatsvertrages oder auf Grundlage besonderer kirchenrechtlicher Regelungen erfolgen. In allen diesen Fällen wird die jeweilige jPdöR im Rahmen von öffentlich-rechtlichen Sonderregelungen tätig, die für private Dritte nicht gelten können. Das öffentliche Recht ist Sonderrecht des Staates, Normen, die (nur) einen Hoheitsträger berechtigen und verpflichten, sind dem öffentlichen Recht zuzuordnen. Normen hingegen, die „jedermann“ berechtigen oder verpflichten, gehören dagegen zum Privatrecht (so auch die Abgrenzung zwischen öffentlichem und privatem Recht nach der in der Literatur herrschenden sog. „modifizierten Subjektstheorie“). „Tätigkeiten im Rahmen der Ausübung öffentlicher Gewalt“ sind danach zum Beispiel die Erhebung von Rundfunkgebühren nach dem Rundfunkstaatsvertrag, die Erhebung von Gebühren für die Ausstellung von amtlichen Dokumenten (Pässe etc.), aber auch die Erhebung von Beiträgen und Gebühren aufgrund von entsprechenden kommunalen Gebührensatzungen (z. B. Erschließungsbeiträge, Abwassergebühren, Gebühren für die Hausmüllentsorgung, Benutzungsgebühren für die Benutzung öffentlicher Einrichtungen etc.). Erfolgt die Gebührenerhebung auf der Grundlage von entsprechenden Satzungen unterliegt diese nicht der Umsatzsteuer.

In diesem Zusammenhang ist allerdings zu berücksichtigen, dass zahlreiche Kommunalabgabengesetze (z. B. § 13 Abs. 2 KAG BW) den Kommunen ein Wahlrecht einräumen: statt einer Benutzungsgebühr können sie ein "privatrechtliches Entgelt" verlangen. Ein solches Entgelt beruht in aller Regel auf Verträgen mit den Bürgern. Fraglich ist, ob in diesem Fall dann die Tätigkeiten, die in den Verträgen geregelt sind und für die Entgelte auf vertraglicher Basis statt auf Basis von Satzungen verlangt werden, "unternehmerische Tätigkeiten" darstellen und damit umsatzsteuerpflichtig sind. Das wird maßgeblich davon abhängig sein, ob derartige Verträge als öffentlich-rechtliche Verträge oder privatrechtliche Verträge einzuordnen sind.

2.    Abgrenzung öffentlich-rechtlicher/privatrechtlicher Vertrag
Maßgebend für die Einordnung eines Vertrages als öffentlich-rechtlicher Vertrag sind die Regelungen der §§ 54 ff. Verwaltungsverfahrensgesetze des Bundes und der Länder (VwVfG). Ein öffentlich-rechtlicher Vertrag liegt danach nur dann vor, wenn Regelungsgegenstand ein „Rechtsverhältnis auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts“ ist. Maßgeblich für die Abgrenzung zum privatrechtlichen Vertrag ist mithin der Vertragsgegenstand. So hat auch der BFH in seinem Urteil vom 10. Februar 2016 (XI R 26/13) entschieden, dass die Abgrenzung nach dem Gegenstand und dem Zweck der vertraglichen Regelung erfolgt. Dabei ist auf die allgemeinen Abgrenzungskriterien zwischen öffentlichem Recht und Privatrecht zurückzugreifen. Danach kommt es darauf an, ob die den Vertrag prägenden Rechte und Pflichten der Vertragspartner auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts liegen. Dies ist dann der Fall, wenn die im Vertrag getroffene Regelung, wäre sie normativ erfolgt, eine Norm des öffentlichen Rechts sein würde.

Danach ist ein Vertrag insbesondere dann als öffentlich-rechtlich einzustufen, wenn

  • eine öffentlich-rechtliche Norm zum Abschluss eines solchen berechtigt (z. B. Kommunalabgabengesetze, Straßenreinigungsgesetze),
  • öffentlich-rechtliche Normen bestehen, die die Leistungspflichten regeln (z. B. Baugesetzbuch),
  • er in Vollzug einer öffentlich-rechtlichen Norm geschlossen wird,
  • er die Verpflichtung eines Vertragspartners zum Erlass einer hoheitlichen Handlung enthält,
  • er an die Stelle einer sonst möglichen Regelung durch Verwaltungsakt tritt,
  • er sich auf eine öffentlich-rechtliche Berechtigung oder Verpflichtung des Bürgers bezieht (s. dazu auch Kopp/Ramsauer, VwVfG, § 54 Rn. 27 ff.; Fehling/Kastner/Störmer, VwVfG, § 54 Rn. 17 ff.).

Die Abgrenzung kann im Einzelfall schwierig sein. Es gibt mittlerweile eine umfassende Rechtsprechung zu der Einordnung von Verträgen als öffentlich-rechtlich oder privatrechtlich. Im Folgenden werden die gängigsten Beispiele für öffentlich-rechtliche wie für privatrechtliche Verträge genannt. Bestehen im Einzelfall Unsicherheiten bei der Einordnung eines Vertrages, empfiehlt es sich, diese vorab individuell prüfen zu lassen.

2.1    Beispiele für öffentlich-rechtliche Verträge:

  • Verträge über Kooperationen nach den jeweiligen Landesgesetzen über kommunale Zusammenarbeit
  • Umlegungsverträge
  • Erschließungsverträge über die Durchführung von Erschließungsmaßnahmen, die Ablösung von Erschließungsbeiträgen oder die Überbürdung von Erschließungskosten auf die Anlieger
  • Verträge über Anschlussbeiträge (auch wenn sie als privatrechtliches Entgelt statt als Gebühr erhoben werden)
  • Stellplatzablöseverträge
  • Verträge zwischen einer Gemeinde und einem Unternehmen über die Nutzung öffentlicher Flächen zu Werbezwecken
  • Verträge zwischen Eltern und einer Gemeinde über den Besuch einer gemeindlichen Kindertagesstätte
  • Grabnutzungsverträge zwischen Friedhofsverwaltung und Bürger
  • Verträge über die Erstattung von Umzugskosten zwischen Dienstherrn und Beamten
  • Verträge über Tierkörper- und Schlachtabfallbeseitigung
  • Altlasten-Sanierungsverträge

2.2    Beispiele für privatrechtliche Verträge:

  • Konzessionsverträge zwischen Gemeinden und Unternehmen der Wasser-, Gas- und Elektrizitätsversorgung
  • Fiskalische Hilfsgeschäfte
  • Vertragliche Vergabe öffentlicher Aufträge
  • Verträge einer Gemeinde mit einem Privatunternehmen über die Errichtung und den Betrieb eines Krankenhauses
  • Verträge über die genaue Ausgestaltung des Benutzungsverhältnisses einer öffentlichen Einrichtung

Für weitere Beispiele für öffentlich-rechtliche wie privatrechtliche Verträge wird auf Fehling/Kastner/Störmer, VwVfG, § 54, Rn. 38 ff. verwiesen.

Im Grundsatz wird man festhalten können, dass dann, wenn die jPdöR in Form eines öffentlich-rechtlichen Vertrages tätig ist, eine „Tätigkeit im Rahmen der Ausübung öffentlicher Gewalt“ im Sinne des § 2b Abs. 1 UStG vorliegt, mit der Folge, dass keine Umsatzsteuerbarkeit besteht.

2.3    Konzessionsabgaben
Mit Blick auf die umsatzsteuerliche Behandlung von Konzessionsabgaben sei an dieser Stelle auf Folgendes hingewiesen:

Der Konzessionsvertrag ist zwar als privatrechtlicher Vertrag einzustufen und unterliegt damit grundsätzlich der Umsatzsteuer. Im Bereich der Konzessionsabgabe Strom und Gas hat der BFH jedoch bereits entschieden, dass es sich bei der entsprechenden Leistung der Kommune vollumfänglich um die Einräumung eines Wegerechts und damit um eine nach § 4 Nr. 12 UStG steuerbefreite Grundstücksüberlassung handelt (BFH, Urteil vom 14. März 2012, XI R 8/10). Die Neuregelung in § 2b UStG wird wohl hieran nichts ändern, so dass es bei der Befreiung von der Umsatzsteuerpflicht bleiben dürfte. Ob dies auch auf die Konzessionsabgabe im Bereich Wasser- und Wärmeversorgung übertragen werden kann, ist offen und bedarf noch der Klärung mit dem Bundesministerium der Finanzen.

Das BMF hat bereits ein Schreiben zu den Regelungen in § 2b UStG angekündigt. Es ist zu erwarten, dass dort dann auch ausführlich auf das Kriterium der „Tätigkeit, die juristischen Personen der öffentlichen Hand im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen“ eingegangen wird und die Voraussetzungen dargelegt werden.

3.    Keine größeren Wettbewerbsverzerrungen
Nach § 2b Abs. 1 UStG muss auch eine „Tätigkeit im Rahmen der öffentlichen Gewalt“ der Umsatzsteuer unterworfen werden, wenn ihre Nichtbesteuerung größere Wettbewerbsverzerrungen zur Folge hätte.

Was unter „größeren Wettbewerbsverzerrungen“ zu verstehen ist, hatte der BFH in seiner bisherigen Rechtsprechung als mehr als nur einen unbedeutenden Wettbewerb klassifiziert, wobei die Wettbewerbsverzerrungen nicht erheblich oder außergewöhnlich sein mussten. § 2b Abs. 2 UStG nennt hierfür zwei Kriterien. Diese Regelung ist jedoch nicht abschließend.

a)    Umsatzgrenze
Nach § 2b Abs. 2 Nr. 1 UStG liegt keine größere Wettbewerbsverzerrung vor, wenn der von der jPdöR im Kalenderjahr aus gleichartigen Tätigkeiten erzielte Umsatz voraussichtlich 17.500 EUR jeweils nicht überschreiten wird. Diese Grenze ist der sogenannten „Kleinunternehmerregelung“ des § 19 UStG entnommen.

Es ist damit zu rechnen, dass diese Bagatellgrenze in der Praxis keine allzu große Rolle spielen wird.
Die im Körperschaftssteuerrecht geltenden Grenzen von 35.000 EUR (früher 30.678 EUR) und 130.000 EUR spielen umsatzsteuerlich keine Rolle mehr.

b)    Steuerbefreiung vergleichbarer Leistungen
Nach § 2b Abs. 2 Nr. 2 UStG liegt keine größere Wettbewerbsverzerrung vor, wenn vergleichbare, auf privatrechtlicher Grundlage erbrachte Leistungen ohne Recht auf Verzicht einer Steuerbefreiung unterliegen.

Erbringt die jPödR ihre Leistungen auf privatrechtlicher Grundlage, handelt sie insoweit, wie aus § 2b Abs. 1 UStG folgt, ohne weitere Einschränkungen unternehmerisch. Da die Bagatellgrenze des § 2b Abs. 2 Nr. 1 UStG in diesem Fall nicht greift, wären an sich alle auf privatrechtlicher Grundlage erbrachten Dienstleistungen grundsätzlich in vollem Umfang umsatzsteuerpflichtig. Nach § 2b Abs. 2 Nr. 2 UStG soll dennoch keine wettbewerbsrelevante unternehmerische Tätigkeit vorliegen, wenn die jPdöR auf privatrechtlicher Grundlage umsatzsteuerfreie Dienstleistungen erbringt, bei denen keine Option zur Umsatzsteuer möglich ist, da in diesen Fällen durch die Behandlung der öffentlich Hand als Nichtunternehmer keine Wettbewerbsverzerrung entsteht.

In diesen Bereich fallen z. B. Leistungen im Bereich der Bildung nach § 4 Nr. 21 und 22 UStG (z. B. Volkshochschulen), Krankenhausumsätze nach § 4 Nr. 14 UStG oder die Nutzungsüberlassung von Grundstücken und Gebäuden, soweit nicht an einen Unternehmer vermietet wird (§ 4 Nr. 12 UStG), etc.

4.    Interkommunale Zusammenarbeit/Beistandsleistungen
§ 2b Abs. 3 UStG regelt, unter welchen Voraussetzungen keine größeren Wettbewerbsverzerrungen vorliegen, wenn eine Leistung an eine andere juristische Person des öffentlichen Rechts erbracht wird. Es geht also in diesem Absatz um die Behandlung von Leistungen im Rahmen interkommunaler Zusammenarbeit und um sog. Beistandsleistungen. Die Regelungen in § 2b UStG orientieren sich an den Regelungen zur interkommunalen Kooperationen im Vergaberecht.

4.1    Leistungen sind der öffentlichen Hand vorbehalten, § 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG
Nach § 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG liegen bei einer Leistung an eine andere jPdöR keine größeren Wettbewerbsverzerrungen vor, wenn die Leistung aufgrund von gesetzlichen Bestimmungen nur von einer jPdöR erbracht wird.

Von dieser Regelung erfasst werden die Kooperationen im Bereich der klassischen hoheitlichen Tätigkeiten. Die Gesetzesbegründung nennt hierzu beispielhaft die Errichtung gemeinsamer Standes- und Ordnungsamtsbezirke oder gemeinsamer Einwohnermeldeämter.

4.2    Zusammenarbeit liegt im gemeinsamen öffentlichen Interesse, § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG
Nach § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG fehlt es an größeren Wettbewerbsverzerrungen auch dann, wenn die Zusammenarbeit der jPdöR durch gemeinsame spezifische öffentliche Interessen bestimmt wird. Von dieser Regelung dürften insbesondere die Beistandsleistungen im Bereich der Daseinsvorsorge erfasst werden. Bei der Anwendung des § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG sind nach dem Willen der Regierungsfraktionen die Grundsätze des EuGH-Urteils vom 13. Juni 2013 (C-386/11, Piepenbrock) zu beachten. Danach wäre bei Leistungsvereinbarungen über rein verwaltungsunterstützende Hilfstätigkeiten (z. B. Gebäudereinigung) regelmäßig davon auszugehen, dass sie nicht durch spezifische öffentliche Interessen bestimmt, mithin grundsätzlich umsatzsteuerpflichtig sind. Gleiches würde danach für Vereinbarungen gelten, deren Gegenstand im Wesentlichen auf die Ausführung von Grünpflegearbeiten sowie von Neubau- und Sanierungsmaßnahmen an Straßen und Gebäuden beschränkt sind.

§ 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG nennt vier Voraussetzungen, die interkommunale Kooperationen erfüllen müssen, um als nicht steuerbar behandelt zu werden:

a)    Die Leistungen müssen auf langfristigen öffentlich-rechtlichen Vereinbarungen beruhen
Zur Frage, was unter „öffentlich-rechtliche Vereinbarungen“ fällt, kann im Wesentlichen auf die Ausführungen oben zum öffentlich-rechtlichen Vertrag verwiesen werden.

Nicht klar ist, was mit „langfristig“ gemeint ist. Die Gesetzesbegründung enthält hierzu keine Aussagen.

b)    Die Leistungen müssen dem Erhalt der öffentlichen Infrastruktur und der Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe dienen
Was unter öffentlicher Infrastruktur genau zu verstehen ist, wird das erwartete BMF-Schreiben klären müssen. Bedeutend wird hierbei auch der Umstand sein, dass im endgültigen Gesetzestext Dienst- und Verwaltungsleistungen zur Infrastruktur nicht mehr ausdrücklich genannt sind.

Hierunter dürften die Fälle der vertikalen Zusammenarbeit, wie sie insbesondere auch in den verschiedenen Landesgesetzen über kommunale Zusammenarbeit vorgesehen ist (Anstalten öffentlichen Rechts, Zweckverband, etc.), fallen, auch wenn dies aus dem Wortlaut nicht eindeutig hervorgeht.

Aus der Gesetzesbegründung ergibt sich aber, dass der Gesetzgeber auch die vertikale Zusammenarbeit grundsätzlich als einen Anwendungsfall ansieht.

c)    Die Leistungen dürfen ausschließlich gegen Kostenerstattung erbracht werden
In der Regel wird davon auszugehen sein, dass keine Gewinnerzielung im Vordergrund stehen dürfte; insoweit dürften sich vertragliche Regelungen bzw. Klarstellungen empfehlen.

d)    Der Leistende muss gleichartige Leistungen im Wesentlichen an andere juristische Personen des öffentlichen Rechts erbringen
Diese Voraussetzung bedingt die Einzelfallprüfung. Sämtliche Voraussetzungen des § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG bedürfen noch einer Erläuterung durch die Finanzverwaltung. Ein entsprechendes Schreiben hat das BMF bereits angekündigt. Es bleibt zu hoffen, dass dieses zeitnah veröffentlicht wird, um insoweit größere Rechtssicherheit zu schaffen.

5.    Stets steuerpflichtige Tätigkeiten
Nach § 2b Abs. 4 Nr. 5 UStG unterliegen bestimmte Tätigkeiten, unabhängig vom Vorliegen der Voraussetzungen nach Abs. 1 – 3, stets der Umsatzsteuer. Dazu gehören u. a. die Lieferung von Wasser, Gas, Elektrizität und thermischer Energie sowie die Personenbeförderung (§ 2b Abs. 4 Nr. 5 UStG: Tätigkeiten, die in Anhang I der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Abl. L 347 v. 11. Dezember 2006, S. 1) in der jeweils gültigen Fassung genannt sind, sofern der Umfang dieser Tätigkeiten nicht unbedeutend ist).

Insoweit ergeben sich keine Änderungen zur bisherigen Regelung.

C.    Optionserklärung
Die Regelung des § 2b UStG ist zum 1. Januar 2016 in Kraft getreten. Allerdings hat der Gesetzgeber mit § 27 Abs. 22 UStG eine großzügige Übergangsregelung geschaffen. Danach ist die Neuregelung erst für Umsätze ab dem 1. Januar 2017 anwendbar. Im Kalenderjahr 2016 gelten also die bisher bestehenden Regelungen für alle jPdöR unverändert weiter.

Auch nach dem 1. Januar 2017 kann eine jPdöR für sämtliche ihrer Umsätze für eine Übergangszeit bis zum 31. Dezember 2020 statt des neuen § 2b UStG den bisherigen § 2 Abs. 3 UStG anwenden. Voraussetzung ist, dass die jPdöR bis zum 31. Dezember 2016 eine entsprechende Erklärung gegenüber dem zuständigen Finanzamt abgibt.

Damit besteht für die betroffenen jPdöR die Möglichkeit zu prüfen, ob das bisherige Recht auch über den 31. Dezember 2016 hinaus angewendet werden soll.

Das Bundesministerium der Finanzen hat zwischenzeitlich mit Schreiben vom 19. April 2016 zur Anwendung der Übergangsregelung des § 27 Abs. 22 UStG Stellung genommen. Danach ist Folgendes zu beachten:

  • Die sog. Optionserklärung, wonach bis zum 31. Dezember 2020 der bisherige § 2 Abs. 3 UStG Anwendung finden soll, muss von der jPdöR selbst durch einen gesetzlichen Vertreter abgegeben werden, also z. B. bei einer Kommune durch den Oberbürgermeister/Bürgermeister, beim Landkreis durch den Landrat. Die Abgabe durch eine einzelne Organisationseinheit, wie z. B. eine Behörde oder ein Amt ist dagegen nicht möglich.
  • Die Erklärung gilt für sämtliche von der erklärenden jPdöR ausgeübten Tätigkeiten einheitlich. Eine Beschränkung auf einzelne Tätigkeitsbereiche oder Leistungen ist nicht möglich.
  • Die Erklärung muss gegenüber dem Finanzamt abgegeben werden, von dessen Bezirk aus die jPdöR ihr Unternehmen ganz oder vorwiegend betreibt, § 21 AO.
  • Zwar sieht das Umsatzsteuergesetz für die Optionserklärung keine spezielle Form vor, sie sollte jedoch zu Nachweiszwecken immer schriftlich abgegeben werden. Aus der Erklärung muss sich hinreichend deutlich ergeben, dass die jPdöR § 2 Abs. 3 UStG in der am 31. Dezember 2015 geltenden Fassung für sämtliche nach dem 31. Dezember 2016 und vor dem 1. Januar 2021 ausgeführten Leistungen weiterhin anwendet.
  • Die Optionserklärung muss spätestens bis zum 31. Dezember 2016 gegenüber dem zuständigen Finanzamt abgegeben werden (Eingang beim Finanzamt). Es handelt sich hierbei um eine nicht verlängerbare Ausschlussfrist.
  • Die Erklärung, weiterhin § 2 Abs. 3 UStG anzuwenden, gilt grundsätzlich bis zum 31. Dezember 2020. Die Optionserklärung kann jedoch widerrufen werden, und zwar jeweils mit Wirkung vom Beginn eines auf die Abgabe des Widerrufs folgenden Kalenderjahres (also spätestens bis zum 31. Dezember eines Jahres, damit ab dem 1. Januar des Folgejahres § 2b UStG Anwendung findet).
    Achtung: Nach einem Widerruf ist die Abgabe einer erneuten Optionserklärung ausgeschlossen, es bleibt dann also bei der Anwendung des § 2b UStG.
  • Auch die jPdöR, die sich bisher schon auf die BFH-Rechtsprechung zur Umsatzbesteuerung berufen und quasi wie nun nach § 2b UStG geregelt verfahren sind, können durch Abgabe der Optionserklärung gegenüber dem zuständigen Finanzamt für Umsätze ab dem 1. Januar 2017 wieder § 2 Abs. 3 UStG anwenden, sind also an ihre bisherige Praxis nicht gebunden.
  • Eine erklärte Option gilt auch für mögliche Rechtsnachfolger einer jPdöR (Gesamtrechtsnachfolge). Schließen sich mehrere bestehende Körperschaften, von denen nicht alle die Option wirksam ausgeübt haben, zusammen, hat die daraus entstehende Körperschaft einheitlich zu entscheiden, ob die Rechtsfolgen der Option insgesamt gelten sollen oder nicht. Eine Beschränkung auf einzelne Tätigkeiten ist auch hier nicht möglich.
  • Für nach dem 31. Dezember 2016 neu errichtete jPdöR gilt die Möglichkeit, eine Optionserklärung abzugeben, nicht. Es bleibt auch hier bei der Ausschlussfrist zum 31. Dezember 2016 mit der Folge, dass die neue jPdöR automatisch § 2b UStG anzuwenden hat.

D.    Handlungsempfehlung
Auch wenn bis zum 31. Dezember 2016 noch etwas Zeit ist: die jPdöR tun gut daran, diese Zeit zu nutzen und sich mit den konkreten Änderungen im Besteuerungssystem und deren Auswirkungen vertraut zu machen. Nur wenn diese Auswirkungen und die Änderungen, die sich für die jeweilige jPdöR aus der Neuregelung ergeben, umfänglich bekannt sind, kann die Entscheidung getroffen werden, ob es sinnvoll ist, das alte Recht weiter anzuwenden (bis längstens zum 31. Dezember 2020) oder ob und wann es günstiger ist, zum neuen Recht zu wechseln.

Wir raten daher dringend dazu, eine umfassende Bestandsaufnahme der (bestehenden und in den nächsten Jahren geplanten) potenziell umsatzsteuerlich relevanten Maßnahmen vorzunehmen, um einen günstigen Zeitpunkt für den Wechsel vom alten hin zum neuen Recht zu finden. Dazu gehört neben der Prüfung möglicher Vorsteuer-Volumina auch die Prüfung, ob und in welchem Umfang Einnahmen zukünftig der Umsatzbesteuerung unterliegen.

Als Faustregel gilt: § 2 Abs. 3 UStG ist meist die bessere Alternative, wenn noch umfangreiche Arbeiten zur Anwendung des neuen Rechts (z. B. Prüfung, ob öffentlich-rechtliche Verträge vorliegen) durchzuführen sind oder wenn kein hohes Vorsteuervolumen im Raum steht. Das entbindet die jPdöR allerdings nicht von einer sorgfältigen Prüfung.

Bitte beachten Sie auch, dass nicht nur die Frage geklärt werden muss, ob eine Optionserklärung abgegeben werden soll, sondern z. B. auch, wie die vorhandene IT im Rechnungswesen die neuen Anforderungen abbilden und bewältigen kann.

Die Zeit drängt, auch wenn es bis zum 31. Dezember 2016 noch ein bisschen hin ist!

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Ansprechpartner

Ursula Augsten

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Marion Fetzer

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