§ 50d Abs. 3 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 ist europarechtswidrig – Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs vom 20.12.2017

|  Mandanteninformation 03/2018

Das Finanzgericht Köln (FG Köln) hatte Zweifel daran, ob § 50d Abs. 3 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) mit der europäischen Niederlassungsfreiheit und mit der Mutter-Tochter-Richtlinie vereinbar ist.

Das Finanzgericht Köln (FG Köln) hatte Zweifel daran, ob § 50d Abs. 3 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) mit der europäischen Niederlassungsfreiheit und mit der Mutter-Tochter-Richtlinie vereinbar ist. Aus diesem Grund hatte es diese Fragen dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) zur Entscheidung vorgelegt. Der EuGH hat beide Vorlagen zu einem Verfahren verbunden und hat nunmehr mit Urteil vom 20.12.2017 (Az.: C-504/16 und C-613/16) die Zweifel des FG Köln bestätigt.

Im Grundsatz können Gewinnausschüttungen, die einer im EU-Ausland ansässigen Muttergesellschaft von ihrer inländischen Tochtergesellschaft zufließen, unter den Voraussetzungen des § 43b EStG von der Kapitalertragsteuerpflicht befreit sein.
Die ausländische Muttergesellschaft kann beim zuständigen Finanzamt die Freistellung von der Kapitalertragsteuerpflicht bzw. die Erstattung der abgeführten Kapitalertragsteuer beantragen. Mit § 43b EStG wurde die Mutter-Tochter-Richtlinie in nationales Recht umgesetzt.

Allerdings versagt § 50d Abs. 3 EStG im EU-Ausland ansässigen Muttergesellschaften die Entlastung von der Kapitalertragsteuer auf Gewinnausschüttungen, wenn sie – vereinfacht ausgedrückt – keine angemessene wirtschaftliche Substanz nachweisen können. Die Regelung soll missbräuchliche Steuergestaltungen mit dem Ziel, Steuervorteile durch die Zwischenschaltung von Holdinggesellschaften in EU/DBA-Staaten zu erlangen (sog. Treaty oder Directive Shopping), verhindern.

Der EuGH hat nunmehr in seinem Urteil entschieden, dass § 50d Abs. 3 EStG i. d. F. JStG 2007 sowohl gegen die Mutter-Tochter-Richtlinie als auch gegen die Niederlassungsfreiheit verstößt.

Die Mutter-Tochter-Richtlinie stellt das grundsätzliche Verbot auf, Gewinnausschüttungen von einer gebietsansässigen Tochtergesellschaft an eine gebietsfremde Muttergesellschaft einem Quellensteuerabzug zu unterwerfen. Sie bezweckt damit, durch die Schaffung eines gemeinsamen Steuersystems, jede Benachteiligung der Zusammenarbeit zwischen Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten gegenüber der Zusammenarbeit zwischen Gesellschaften desselben Mitgliedsstaats zu beseitigen.

Der EuGH stellt fest, dass § 50d Abs. 3 EStG eine allgemeine Missbrauchs- oder Hinterziehungsvermutung begründe, ohne dass die Steuerbehörde einen entsprechenden Anfangsbeweis für das Fehlen wirtschaftlicher Gründe oder ein Indiz für Steuerhinterziehung oder Missbrauch beizubringen hätte. Dies beeinträchtige das mit der Mutter-Tochter-Richtlinie verfolgte Ziel, die Doppelbesteuerung von Gewinnausschüttungen von einer inländischen Tochtergesellschaft an ihre ausländische Muttergesellschaft zu vermeiden. Die Vorschrift des § 50d Abs. 3 EStG i. d. F. JStG 2007 stelle auch eine unwiderlegbare Missbrauchsvermutung auf. Soweit der Tatbestand der Regelung erfüllt sei, gäbe die Vorschrift der gebietsfremden Muttergesellschaft keine Möglichkeit, das Vorliegen wirtschaftlicher Gründe nachzuweisen. Weiterhin begründe das Vorliegen der Voraussetzungen des § 50d Abs. 3 EStG i. d. F. JStG 2007 weder einzeln noch zusammen betrachtet einen Missbrauch. Denn die Mutter-Tochter-Richtlinie schreibe nicht vor, welche wirtschaftliche Tätigkeit die von ihr erfassten Gesellschaften ausüben müssen oder wie hoch die Einkünfte aus ihrer eigenen wirtschaftlichen Tätigkeit zu sein haben.

Zwar eröffne die Mutter-Tochter-Richtlinie den Mitgliedstaaten die Möglichkeit zum Erlass einzelstaatlicher Maßnahmen zur Verhinderung von Steuerhinterziehung und Missbräuchen. Jedoch geht die Vorschrift, indem diese abstrakt einen Missbrauch vermute, ohne dass die Behörden entsprechende Nachweise führen müssten oder ein Gegenbeweis möglich wäre, über das erforderliche Maß zur Verhinderung von Missbräuchen und Steuerhinterziehungen hinaus, so dass die Regelung unionsrechtswidrig ist.

Auch liegt nach Ansicht des EuGH ein Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit vor. Deren Beschränkung wäre nur statthaft, wenn sie durch einen unionsrechtlich anerkannten zwingenden Grund des Allgemeininteresses gerechtfertigt ist, was im vorliegenden Sachverhalt infolge der insoweit auch anzustellenden Erwägungen zur Mutter-Tochter-Richtlinie allerdings nicht der Fall ist.

Mit Wirkung zum 01.01.2012 wurde § 50d Abs. 3 EStG im Rahmen des Gesetzes zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (BeitrRLUmsG) zwar etwas entschärft. Das FG Köln hat allerdings auch hinsichtlich der nachgebesserten Fassung des § 50d Abs. 3 EStG europarechtliche Bedenken („erhebliche Zweifel“) geäußert. Es hat insbesondere Zweifel daran, ob diese Gesetzesänderung dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit hinreichend Rechnung trägt. Denn nach wie vor werde einer im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Kapitalgesellschaft ggf. die Kapitalertragsteuerentlastung versagt, auch wenn sie über eine angemessene Substanz verfüge. Das FG Köln hat diese Frage mit Beschluss vom 17.05.2017 (Az.: 2 K 773/16) dem EuGH vorgelegt. Dieses Verfahren ist beim EuGH unter dem Aktenzeichen C-440/17 anhängig.

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