Steuern: Kein Wegfall des Buchwertprivilegs einer Teilmitunternehmeranteilsüber-tragung trotz späterer Ausgliederung eines zunächst zurückbehaltenen Wirtschaftsguts

|  Mandanteninformation 8/2016

Mit Urteil vom 12. Mai 2016 ( IV R 12/15) hält der Bundesfinanzhof (BFH) an seiner Rechtsprechung fest, dass auch die teilweise Übertragung von Mitunternehmeranteilen unter Zurückbehaltung eines Wirtschaftsgutes des Sonderbetriebsvermögens steuerneutral und damit ohne Aufdeckung stiller Reserven erfolgen kann. Dabei wendet sich der BFH ausdrücklich gegen einen Nichtanwendungserlass der Finanzverwaltung.

Mit Urteil vom 12. Mai 2016 ( IV R 12/15) hält der Bundesfinanzhof (BFH) an seiner Rechtsprechung fest, dass auch die teilweise Übertragung von Mitunternehmeranteilen unter Zurückbehaltung eines Wirtschaftsgutes des Sonderbetriebsvermögens steuerneutral und damit ohne Aufdeckung stiller Reserven erfolgen kann. Dabei wen-det sich der BFH ausdrücklich gegen einen Nichtanwendungserlass der Finanzverwal-tung.

Im Urteilsfall übertrug der Vater, ein Bauunternehmer, 90 % seines Gesellschaftsan-teils (Mitunternehmeranteil) an einer Kommanditgesellschaft (KG) auf seinen Sohn. Die restlichen 10 % des Mitunternehmeranteils behielt er zurück. Ebenfalls behielt er das, in seinem privaten Eigentum stehende Betriebsgrundstück, auf dem die KG ihr Unternehmen betreibt und das auf Grund der Vermietung an die KG zum sogenannten Sonderbetriebsvermögen des Vaters gehörte, zurück.

Zwei Jahre nach Übertragen eines Anteils an seinem Mitunternehmeranteil an der KG übertrug der Vater das Grundstück auf eine von ihm gegründete Grundstücksgesell-schaft in der Rechtsform einer Kommanditgesellschaft.

Grundsätzlich erfordert § 6 Abs. 3 EStG das unentgeltliche Übertragen eines Betriebs, Teilbetriebs, Mitunternehmeranteils oder Teil eines Mitunternehmeranteils ein. Sind vorstehende Voraussetzungen erfüllt, kann das Übertragen zu Buchwerten und damit einkommensteuerneutral erfolgen. Behält der bisherige Betriebsinhaber (Mitunter-nehmer) Wirtschaftsgüter, die weiterhin zum Betriebsvermögen derselben Mitunter-nehmerschaft gehören, zurück, verhindert dies nicht die Einkommensteuerneutralität. Lediglich jene Konstellationen, in denen der Rechtsnachfolger den übernommenen Mitunternehmeranteil innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren veräußert oder auf-gibt, sind sanktioniert und führen zur rückwirkenden Besteuerung (Aufdeckung der ursprünglich steuerneutral übertragenen stillen Reserven).

Das Finanzamt behandelte die unentgeltliche Übertragung des KG Anteils zunächst zu Buchwerten und damit einkommensteuerneutral. Nach erfolgter – wohl gemäß § 6 Abs. 5 EStG wiederum einkommensteuerneutraler – Übertragung des Betriebsgrund-stücks auf die Kommanditgesellschaft besteuerte es anschließend, rückwirkend auf den Zeitpunkt des Übertragens des Teils des Mitunternehmeranteils, alle in dem auf den Sohn übertragenen KG-Anteil steckenden stillen Reserven. Dabei vertrat es die Auffassung, dass zur steuerneutralen Übertragung des Teils des Mitunternehmeran-teils das Betriebsgrundstück in analoger Anwendung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG weiterhin mindestens 3 Jahre im Betriebsvermögen (wozu auch das Sonderbetriebsvermögen zählt) der KG hätte verbleiben müssen.

Der rückwirkenden Besteuerung der stillen Reserven stimmte der BFH nicht zu. Nach seiner Auffassung steht das spätere Übertragen zurückbehaltener Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens – hier des Betriebsgrundstücks – der einmal gewähr-ten Buchwertprivilegierung nicht entgegen. Lediglich für den Beschenkten sieht § 6 Abs. 3 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) eine Haltefrist von 5 Jahren vor. Dagegen verneinte der BFH die Anwendung der von der Finanzverwaltung geforderten Haltefrist von zurückbehaltenen Wirtschaftsgütern auf den Schenker ausdrücklich. Denn anders als für den Beschenkten, der sich einer Haltefrist von 5 Jahren zu unter-werfen hat, ist weder aus dem Gesetzestext noch aus der Gesetzesbegründung eine Haltefrist für den Schenker abzuleiten.

ie vom BFH getragene Auslegung des § 6 Abs. 3 Satz 2 EStG erleichtert den Gene-rationenwechsel im Rahmen von Umstrukturierungen von Personenunternehmen erheblich. Danach ist das Buchwertprivileg auch für die unentgeltliche Übertragung einer bis zum Zeitpunkt der Übertragung verkleinerten, aber weiterhin funktionsfähigen betrieblichen Einheit zu gewähren. Anders die Finanzverwaltung. Sie ist an der Gewährung des Buchwertprivilegs nur dann interessiert, wenn im zeitlichen und sach-lichen Zusammenhang zum Transfer eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunterneh-meranteil die Entnahme funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen unterbleibt bzw. deren Überführung in ein anderes Betriebsvermögen unterbleibt. Dabei stützt sie sich auf die zu § 34 EStG ergangene „Gesamtplanrechtsprechung“.

Der BFH stellt in diesem Urteil nochmals ausdrücklich klar, dass er – entgegen der Auffassung und den Einwendungen der Finanzverwaltung – an seiner zu § 6 Absatz 3 Satz 1 EStG ergangenen und gefestigten Rechtsprechung festhält. Bereits mit Urteilen vom 2. August 2012, Az. IV R 41/11, und vom 9. Dezember 2014, Az. IV R 29/14, sprach er sich gegen die Anwendung der Gesamtplanrechtsprechung aus und erlaubte die Anwendung des Buchwertprivilegs bei zeitgleicher Übertragung von Sonderbe-triebsvermögen auf eine andere KG. Die Finanzverwaltung reagierte seinerzeit mit einem Nichtanwendungserlass. Es bleibt somit abzuwarten, wie sie sich nun stellt.

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